Icon27دراسه عن نشاط المقاولات ( مصلحة الضرائب على المبيعات)



وزارة المالية
مصلحة الضرائب على المبيعات

 

محمد حسن فرج
الأستاذ/ أحمد عبد العزيز حسين
الأستــــاذة / إيناس يحيى أمين
الأستاذ/ أيهاب حلمي عبد اللطيف
الأستاذ/ أحمد على محمد حسين
الأستاذ/ أحمد محمود
تقديم

تختص الإدارة العامة لدراسات وبحوث الفحص بتقديم إرشادات فنية للفاحصين تساعدهم في أداء أعمال الفحص بأعلى جودة .

و في سبيل تأدية مهام الإدارة العامة لدراسات وبحوث الفحص تصدر سلسلة من دراسات فحص الأنشطة المختلفة .
و تكون هذه الدراسات معينا للفاحص في تفهم طبيعة النشاط وأفضل أساليب الفحص لهذا النشاط مع مراعاة أن هذه الدراسات استرشادية و توفر مجموعة من المؤشرات و القرائن تساعد الفاحص في إجراء عملية الفحص للنشاط و بالقطع يختلف الوضع من مسجل لآخر في ذات النشاط وفقا للأدلة و الإثباتات المتوفرة في كل حالة و ذلك حيث أن الفحص في ضريبة المبيعات يتم وفقا لأسس مستنديه و دفترية وفقا للمادة 40 من القانون رقم 11 لسنة 1991 و المادة 27 من اللائحة التنفيذية .
و في حالة عدم توافر الأسس الدفترية و المستندية يسترشد بهذه الدراسات في تقدير الضريبة المستحقة .
كما يمكن الاستفادة من هذه الدراسات للتحقق من مصداقية و أمانة السجلات و الدفاتر .
و يسعدني آن اقدم لأبنائي العاملين في مجال الفحص دراسة فحص نشاط المقاولات ضمن هذه السلسلة من دراسات فحص الأنشطة0
وآمل أن تكون عونا للفاحصين في تأدية مهام أعمالهم .

والله ولى التوفيق,,,

رئيس مصلحة الضرائب على المبيعات
محمود محمد على حسن

تم إعداد هذة الدراسة الاسترشادية بمعرفة إدارة دراسات الفحص وتم مراجعتها بمعرفة لجنة مشكلة من قطاعات المصلحة ذات الصلة وذلك تحت قيادة السيد الأستاذ الفاضل / محمود محمد على رئيس المصلحة وإشراف الأستاذ / صلاح آياتي على رئيس قطاع الفحص والتحصيل0

فريق العمل

الأستاذ/ حمدي خليل العيسوى مدير عام الفحص
الأستاذ/ ممدوح عمــــر مدير عام البحوث
الأستاذ/ أحمد مصطفى حسن الهـــواري
الأستاذ/ عصام فرحات عبد العزيز
الأستاذ/ محمد المختار سعد
الأستاذة/ دعاء عبد العزيز العصامي
الأستاذ/ محمد جابر
الأستاذ/ عبد التواب قطب كامل
الأستاذ/ صفوت مصطفى حجازي
الأستاذ/ محمد سليمان صقر

+++

[IMG]file:///C:\Users\abdallah\AppData\Local\Temp\msohtmlclip1\ 01\clip_image003.png[/IMG]

عناصر الدراسة


· المـــقـــــدمــــــة

· الفصــل الأول : الناحية الفنية لنشاط المقاولات

· الفصـل الثاني : الدفاتر المحاسبية و الدورة المستندية للنشاط

· الفصـل الثالث : الناحية الضريبية

· الفصل الرابع : توصيات الفحص

DF

( المقدمة )

نظرا لما لنشاط المقاولات من أهمية كبيرة حيث يمثل قطاع هام من القطاعات المؤثرة في الدولة سواء من حيث ما تقوم به شركات المقاولات من المساهمة الفاعلة للبنية التحتية وحجم روؤس الأموال الضخمة المستثمرة بها وحجم العمالة المشغلة بهذا القطاع وما يتصف به من احتوائه على مدخلات هامة و متعددة و بالتالي تعدد الخلافات في وجهات النظر حول علاقة المقاولات بضريبة المبيعات لذا ومن هذا كله كان لزاماً على المصلحة قيادة هذا القطاع العريض من المسجلين ( 21% من إجمالي المسجلين ) بما يحقق التوازن في المصالح العامة 0

وعليه أولت المصلحة اهتماما كبيرا بهذا القطاع العريض وانطلاقا مما أتاحته المادة رقم 43 من اللائحة التنفيذية المرافقة للقانون 11 لسنة 1991 والتي تنص على ” يجوز لرئيس المصلحة تقرير بعض القواعد الإجرائية الخاصة اللازمة لتطبيق أحكام القانون بما يتمشى وطبيعة نشاط بعض المنتجين أو المستوردين أو مؤدى الخدمات وذلك بالاتفاق مع الجمعيات والتنظيمات المختلفة التابعين لها أو المنضمين إليها0″ حيث تم عقد اجتماعات وعمل دراسات مع الاتحاد المصري لمقاولي التشييد والبناء تناولت طبيعة الأعمال والأنشطة ووصفها في ضوء ذلك تم وضع قواعد وأسس المحاسبة فى مجال المقاولات بما يحقق سهولة الإجراءات وضمان حصول الخزانة العامة للدولة على مستحقاتها وتجنب كثرة المشاكل فى هذا القطاع العريض والمهم0
وبعد أن عرف القانون المدني رقم 131 لسنة 1948 عقد المقاولة في مادته رقم 646 بأنه عقد يتعهد بمقتضاه أحد المتعاقدين أن يصنع شيئا أو يؤدى عملا لقاء أجر يتعهد به المتعاهد الآخر0

وقسم القانون المدني أنواع المقاولات حسب طبيعة أدائها حيث نص في المادة 647 على ما يلي :_

1) يجوز أن يقتصر المقاول على التعهد بتقديم عمله على أن يقدم رب العمل المادة التى يستخدمها أو يستعين بها في القيام بعمله0

2) يجوز أن يتعهد المقاول بتقديم العمل والمادة معا 0

ونستنتج من ذلك أن أساس أعمال المقاولة هو عنصر العمل وليس تقديم السلعة أو المادة التي تستخدم في أداء هذا العمل فالذي يفرق بين عقد البيع والمقاولة هو أن عقد المقاولة أساسه هو العمل وقد يصحب هذا العمل تقديم السلعة أو المادة فيظل أساس هذا العقد هو العمل حتى ولو كان مصحوبا بتقديم السلعة أو الخامات المستخدمة في أداء هذا العمل وهو ما تضمنه قضاء محكمة النقض والإدارية العليا فى الطعون أرقام 221لسنة 66 و 320 لسنة 45 ق 0
وهذا هو المبدأ الأساسي لتوضيح نوعية نشاط شركات المقاولات للوصول إلى مدى تطبيق خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات طبقا لأحكام القانون 11لسنة 1991
ومن خلال ما سبق لذم التنويه على بعض التعريفات الهامة والمتداولة في مجال المقاولات منها على سبيل المثال مايلى:_

[IMG]file:///C:\Users\abdallah\AppData\Local\Temp\msohtmlclip1\ 01\clip_image004.png[/IMG] جهة الإسناد :
هي الجهة المستفيدة من أداء المقاول العمومي للأعمال التي تم إسنادها بناء على صورة من صور التعامل عامة أو محدودة مناقصة/ ممارسة / أو بالأمر المباشر 0

[IMG]file:///C:\Users\abdallah\AppData\Local\Temp\msohtmlclip1\ 01\clip_image004.png[/IMG] المقاول العمومي:
هو المسئول أمام جهة الإسناد عن الأعمال المؤداة وهو من يقوم بشراء الخامات والمواد اللازمة لعملية المقاولة سواء نفذ العمليات بأشخاص يعملون لديه أو أسند العملية إلى مقاول من الباطن لتنفيذ هذه العملية أو جزء منها .

[IMG]file:///C:\Users\abdallah\AppData\Local\Temp\msohtmlclip1\ 01\clip_image004.png[/IMG] عقـد المقاولـة:
هو عقد مكتوب بين طرفين أحدهما يمثل صاحب العمل ويسمى جهة الإسناد والطرف الثانى هو الشخص أو الجهة الموكل لها تنفيذ بنود العقد الفنية والمالية ويتحمل المسؤلية المباشرة عن تنفيذ هذه البنود0

[IMG]file:///C:\Users\abdallah\AppData\Local\Temp\msohtmlclip1\ 01\clip_image004.png[/IMG] المستخلص:
هو عبارة عن بيان بكمية وفئة وقيمة الأعمال التى يقوم بتنفيذها المقاول حيث تظهر قيمة تراكمية للأعمال التى يتم تنفيذها حسب تسلسل المستخلصات إلى أن يتم الوصول لإجمالي قيمة الأعمال بالمستخلص الأخير ويسمى الختامي بمعنى أن المستخلص الختامي يظهر إجمالي قيمة الأعمال التى يتم تنفيذها والتي لابد أن يتقابل مع القيمة التى تم التعاقد عليها سواء بالعقد الأصلي أو عقود إضافية في حالة وجودها0

[IMG]file:///C:\Users\abdallah\AppData\Local\Temp\msohtmlclip1\ 01\clip_image004.png[/IMG] التشوينات :
هي عبارة عن المواد التى يقوم المقاول بتوريدها إلى موقع العملية طبقا للمواصفات والرسومات الخاصة بكل عملية وذلك لإدخالها في الأعمال مستقبلا0

[IMG]file:///C:\Users\abdallah\AppData\Local\Temp\msohtmlclip1\ 01\clip_image004.png[/IMG] مقاول الباطن :
هو الجهة أو الشخص الذى يتعهد بتنفيذ جزء من أعمال المقاول العمومى 0

[IMG]file:///C:\Users\abdallah\AppData\Local\Temp\msohtmlclip1\ 01\clip_image004.png[/IMG] عقد مقاولة الباطن:
هو عقد مكتوب بين طرفين الأول المقاول العمومي والآخر المقاول الباطن يتعهد فيه المقاول الباطن بتنفيذ بعض الأعمال .

[IMG]file:///C:\Users\abdallah\AppData\Local\Temp\msohtmlclip1\ 01\clip_image004.png[/IMG] الدفعات المقدمة :
هي مبلغ يتم سداده بمعرفة جهة الإسناد إلى المقاول العمومي بعد رسو العطاء عليه وذلك لإعانته على بداية تنفيذ العقد المبرم ويكون مقابله تشوينات .

الفصل الأول

( الناحية الفنية )

أولا: إجراءات العمل:-

تبدأ عملية المقاولات بالخطوات التالية:-

ý الإعلان عن عملية المقاولة عن طريق جهة الإسناد من خلال المناقصة بأنواعها / الممارسة أو من خلال الأمر المباشر0
ý تقوم شركات المقاولات بشراء نسخة من كراسة الشروط لدراستها .
ý قيام شركة المقاولات بإعداد دراسة فنية ومالية عن هذه العملية وذلك لحساب تكلفة هذه العملية .
ý قيام شركة المقاولات بتقديم عطاء ( مظروف) فني , عطاء ( مظروف) مالي لجهة الإسناد مرفقا به تأمين ابتدائي أو خطاب ضمان .
ý تقوم جهة الإسناد في الموعد المحدد لفض المظاريف بدراسة العطاءات الفنية المقدمة من الشركات وفى حالة قبول العطاء الفني يتم دراسة العطاء المالي وفى حالة القبول يزداد التأمين الابتدائي بنسبة من قيمة العطاء أو يزداد خطاب الضمان النهائي بالقيمة المطلوبة طبقا للتعاقد وفى حالة عدم قبول العطاء ترد قيمة التأمين الابتدائي أو خطاب الضمان .
ý بعد قبول العطاء تقوم شركة المقاولات بإعداد مقايسة للأعمال الواجب القيام بها ثم عمل العقد بين جهة الإسناد والشركة ( المقاول العمومي )
ý استلام موقع العمل وبدء التجهيز لإتمام الأعمال المطلوبة طبقا للعقد مع جهة الإسناد .
ý قيام المقاول العمومي بكافة الأعمال لإتمام عملية المقاولة أو يقوم بإسناد جزء من هذه الأعمال لمقاولي الباطن وفى هذه الحالة يتم إعداد عقد بين المقاول العمومي ومقاول الباطن
يوضح به الأعمال المطلوب القيام بها ومدة التنفيذ 0

ý يتم عمل مستخلصات للأعمال التي يتم الانتهاء منها بمعرفة محاسب الموقع ويتم توقيعها منه ثم من مدير المشروع ثم تعتمد من الاستشاري وبعد ذلك يتم صرف مستحقات المقاول.
ý بعد الانتهاء من كافة الأعمال يتم عمل مستخلص ختامي وإعتمادة من الاستشاري فى ضوء المقايسة والعقد المعدين مسبقا 0
ý يتم تسليم الموقع لجهة الإسناد0
ý بعض المقاولات تحتاج إلى فترة اختبار( تجارب) على أساسها يتم اعتماد المستخلص الختامي

ثانيا : الخصائص العامة لنشاط المقاولات
1 – الطول النسبي في دورة العمليات:
ضخامة العمل وطبيعته تتسبب في امتداد فترة التنفيذ لمدة تزيد في المعتاد على ثلاث أو ربما خمس سنوات ، ويتحتم بالتالي توزيع إيرادات وتكاليف العقود على هذه الفترات ، مما يتطلب تحديد تكاليف تقديرية لتنفيذ المقاولة والوقت المحدد لذلك 0
2- الاعتماد أحياناً على أسلوب التقدير:
يتم الاعتماد على عنصر التقدير قبل وخلال وبعد التنفيذ ، ويؤثر ذلك في قيمة كل من الإيرادات والتكاليف ونتيجة النشاط ، فقبل التنفيذ يتم الحصول على الأعمال من خلال خطوات المناقصة التى تبدأ بتقدير التكاليف وسعر البيع وتقديم العطاء وتوقيع العقد إذا حظي العطاء بموافقة صاحب العمل و يؤدى ضعف الرقابة على عملية التقدير إلى العديد من السلبيات خلال التنفيذ فى المبالغة في الأرباح والخطأ في التقديرات كالسهو عن تقدير تكاليف معينة وظهور ظروف وتكاليف غير متوقعة ، ومن ذلك أيضا عدم الأخذ فى الاعتبار للخسائر والتي كانت واقعة فعلاً خلال مراحل العقد وعدم ظهورها ألا عند اكتمالها ويتسبب ذلك فى تعرض المنشأة لكثير من المخاطر خلال التنفيذ ، ومن ثم تتجه المنشآت إلى إعطاء المقاولات الاهتمام والعناية الفائقة لصحة التقديرات في جميع مراحل العقد ، و تحرص ما أمكن على إتمامها وفقاً لأساليب علمية ، حيث تسترشد فى
ذلك بالاعتبارات التالية عند القيام بعملية التقدير :-

*- تنسيق تقديرات جميع عناصر التكلفة مع مواصفات العقد وخطط العمل والرسوم والبيانات0
*- العمل على أن تكون معدلات التكلفة دقيقة وتعبر عن حقيقة التكاليف الجارية ونظرا لطول
فترة تنفيذ العقود يتم التنبؤ بمعدلات التضخم وزيادة الأسعار وأخذها في الاعتبار عند إجراء التقدير 0
*- التحقق من صحة العمليات الحسابية للتقديرات النهائية والتى يتم مراجعتها والتأكد من اكتمالها ودقتها
*- الحرص على وجود شرط فى العقد يعوض المنشأة عن فروق أسعار السوق فى حالة العقود القابلة للتجديد أو زيادة حجمهــا0
*- فى جميع الأحوال يعبر المستخلص الختامى عن ما تم إنجازه فعلا من الأعمال 0
3-
ضخامة وحدة التكلفة (العقد)
يتخذ العقد نفسه فى نشاط المقاولات أساسا كوحدة تكلفة متكاملة ، ويترتب على ضخامة وحدة التكلفة فى منشأت المقاولات ضخامة نسبية فى تكاليف تنفيذ العمليات ، وقد يحدث كثيراً أن تقوم منشأت المقاولات بتنفيذ عمليات ضخمة قد تزيد تكلفتها الإجمالية عن رأس المال المدفوع فى المنشأة ، فالمقاول يعتمد عادة فى تمويل عمليته على ما يلى :
الائتمان الذي يحصل عليه من البنوك
الدفعات المقدمة التى ينص عليها عقد المقاولة0
دفعات التنفيذ ( المستخلصات )0

4- التنفيذ في موقع العمل:
يتم معظم نشاط المقاولات فى مواقع العمل وهى مملوكة لاصحاب الأعمال وليس في مكان معين للإنتاج كالمصانع مثلاً ، ويؤثر ذلك في تكاليف التنفيذ من حيث:_
أ) مدى بعد الموقع عن المركز الرئيسي وعن غيره من المواقع وسهولة الطرق والمواصلات فيما بينهم جميعاً .
ب) تعدد المشرفين ومديري المواقع 0
ج) الحاجة إلى تخزين المواد فى الموقع بما يتمشى مع طبيعة العمل التي تستوجب تأمين كمية من التشوين المستمر من المواد الاساسية0
5-
الضمانات والتأمينات وغرامات التأخير:
يعبر الضمان والتأمين عن المبالغ النقدية أو الضمانات المالية التى تودعها منشأة المقاولات لدى صاحب العمل باعتبارها ضماناً للأداء من حيث الوفاء بمواعيد ومواصفات الإنجاز ، والحماية من الأخطاء أو فشل التنفيذ ، وتأخذ هذه الضمانات أشكالا ثلاثة ، يتحقق أولها بأن توضع قبل البدء فى التنفيذ بغرض اطمئنان صاحب العمل إلى الإمكانيات المادية للمنشأة ، ويتحقق ثانيهما بأن يتم استقطاعها من قيمة المستخلصات للاطمئنان على الاستمرار في التنفيذ ، ويتحقق الشكل الثالث بأن يتم حجزها من مبلغ المستخلص النهائي أي بعد إتمام التنفيذ وذلك للاطمئنان على إتمام الصيانة خلال الفترة المتفق عليها ، ويتم إعادة مبالغ التأمينات بعد انتهاء الغرض منها ، وقد يستبدل الشكل الأول والثالث بخطابات ضمان مصرفية حتى لا تتأثر السيولة النقدية للمنشأة بسبب
استمرار حجز مبالغ من قيمة المستخلصات المستحقة لها0
وينص عقد المقاولة على أساس حساب غرامات التأخير بمبلغ معين أو بنسبة معينة من مبلغ العقد عن كل يوم أو أسبوع أو شهر يتأخر فيه إتمام التنفيذ عن التاريخ المحدد له0

6- استخدام الأصول الثابتة:
يتطلب إنجاز الأعمال استخدام بعض الأصول الثابتة ومن أهمها الآلات والمعدات ووسائل النقل والمناولة ، ويجب الاهتمام بها من ناحتين ، تتعلق الأولى بالمحافظة عليها وحسن سلامة استخدامها فى العمل ، وتتعلق الناحية الأخرى بقياس تكلفة هذا الاستخدام والتي تختلف بتعدد حالات التطبيق العملي ، فهناك الآلات والمعدات المستأجرة حيث تحمل العملية بتكلفة إهلاكها السنوية عن عدد أيام عملها قياساً لمجموع أيام العمل فى السنة ، وهناك حالات أخرى تشترى فيها الآلات خصيصاً لتنفيذ العملية والتي يتم
تحميلها حينئذ بتكلفة الشراء بالكامل على أن تخفض التكاليف الإجمالية أما بثمن البيع الفعلي لهذه الآلات والمعدات حين انتهاء تنفيذ العملية أو بالقيمة البيعية لها من ذلك التاريخ .

7-إسناد بعض الأعمال الفرعية إلى مقاولى الباطن:
تحتاج أعمال المقاولات إلى تخصصات مختلفة مثل الكهرباء أو السباكة أو النجارة أو التكييف ، (التشطيب) أو غيرها من الأعمال المتخصصة التى لا تقوم بها المنشأة بنفسها بل تعتمد فى تنفيذها على غيرها ( مقاولي الباطن ) وفى بعض الأحيان يقوم بالعملية كلها 0

8المستخلصات:
يتم قياس العمل التام عن طريق تقسيم العملية إلى أجزاء ، ويعبر المستخلص عن شهادة بإتمام كل جزء ، ويتم التوقيع عليها من ممثل المنشأة وهو المهندس المقيم بالموقع ومن ممثل صاحب العمل وهو المهندس الاستشاري ، ويعد عقد المقاولة على الفترات الزمنية التى تقدم المستخلصات فى نهاية كل منها بالإضافة إلى تقديم مستخلص معتمد من صاحب العمل أو من يمثله وحتى تاريخ نهاية الفترة ، وتأثير ذلك على قياس نتيجة نشاط المنشأة ككل0

9الدفعات المقدمة:
وتمثل المبالغ التى يدفعها صاحب العمل إلى منشأة المقاولات على سبيل السلفة لغرض تعزيز سيولتها النقدية لتأمين استمرارها فى العمل وتغطية احتياجاتها فى شراء معدات أو استيراد مستلزمات للمقاولة ، وذلك عند توقيع العقد أو قبل البدء فى التنفيذ ويتم الاتفاق فى العقد على استرداد هذه المبالغ من قيمة المستخلصات أما دفعة واحدة أو على عدة اقساط0
ثالثا : أنواع عقود المقاولات
تنقسم العقود من حيث اختلاف القيمة التعاقدية للمقاولة إلى الأنواع الأساسية التالية:-
أ – عقود السعر الثابت :
ويشمل هذا النوع أحد نموذجين :-
تحديد سعر ثابت أجمالى ، أى مبلغ أجمالى لتنفيذ العمل ككل .
تحديد سعر ثابت لكل جزء من الأجزاء التفصيلية للعمل.
ويلاحظ اشتمال هذا النوع من العقود على تحمل مخاطر ارتفاع تكاليف التنفيذ بسبب ارتفاع مستوى الأسعار ، الأمر الذي يقصر تطبيق طريقة السعر الثابت على ظروف الاستقرار الاقتصادي وعدم وجود تقلبات حادة فى الأسعار ، كما يفضل هذا النوع فى المقاولة التى يتطلب إنجازها فترة قصيرة أو متوسطة0
بعقود السعر المحدد مع الآخذ فى الاعتبار تغيير مستوى الأسعار:-
يتم تحديد سعر محدد أجمالى أو لكل جزء من الأجزاء التفصيلية للمقاولة و ينص العقد على كيفية حساب اثر تغير مستوى الأسعار خلال مدة التنفيذ و يتم اتباع هذا النوع من العقود فى المقاولات ذات التكلفة العالية و التى يمتد تنفيذها لفترة طويلة .
جعقود المرابحة :-
تقوم منشأة المقاولات بتنفيذ العقد لحساب صاحب العمل مقابل تقاضى ربح معين يتم تحديده بأحد الصور التالية :-
تحديد مبلغ محدد يضاف إلى التكلفة النهائية للعقد .
تحديد نسبة معينة من التكلفة النهائية تضاف أليها .
تحديد نسبة معينة من التكلفة النهائية مع وجود سقف أعلى لمبلغ الربح .
و تظهر الحاجة إلى عقود المرابحة بشكل أساسي في تنفيذ المشاريع العامة حيث توجد المبررات الفنية التى تضمن لصاحب العمل الأشراف الفعلي المستمر على كل من التنفيذ و تكاليف التنفيذ بكافة تفاصيلها و المرونة في أجراء أي تغييرات في التصميم وآيه تعديلات فى المواصفات و كذا إمكانية البدء فى تنفيذ المشروع مع عدم معرفة إجمالي التكاليف المتوقعة لهذا التنفيذ حيث تكمن الأهمية لعامل الزمن و سرعة الإنجاز .
دعقود المشاركة : –
هذه العقود تختلف صورها من حالة إلى أخرى :-
ý الحالة الأولى :
تقديم (أ) الأرض وقيام (ب) بالبناء عليها وذلك مقابل حصة معينة في العقار وهنا لايعد تشغيل للغير0
ý الحالة الثانية :
تقديم (أ)للأرض والخامات اللازمة للبناء وقيام (ب) بأعمال البناء مقابل حصة معينة فى العقار كوحدة أو وحدتين بدلا من تقاضيه أجر وهذه الحصة تعد مقابل عن أعمال المقاولات وهنا يعد تشغيل للغير 0
على أنه يجب دراسة كل عقد على حدة لأن هاتين الحالتين على سبيل المثال لاالحصر0
رابعا : عناصرعملية المقاولة

يشمل نشاط المقاولات العديد من الأطراف الرئيسية و هى :-

أ – جهة الإسناد : –

هي الجهة المستفيدة من أداء المقاول العمومي للأعمال التي تم إسنادها إليه بناءا على صور التعامل ( ناقصة / ممارسة / الأمر المباشر ) .

ب مهندس التصميم : –

يقوم بترجمة أفكار وغايات صاحب العمل إلى خرائط ومواصفات محددة وقد يوكل إليه صاحب العمل مهمة اختيار المقاول الرئيسي والرقابة عليه 0

جالمقاول العام ( الرئيسيى ) : –

و يمثل منشاة المقاولات باعتبارها طرف التعاقد الأساسى مع صاحب العمل و يتحمل هذا المقاول كامل المسئولية المباشرة عن تنفيذ العقد ، و قد يعمل من خلاله مقاولون آخرون مسئولون مباشرة تجاهه و هم مقاولوا الباطن .

د- مقاول الباطن :-

و يعمل من خلال المقاول الرئيسى لإنجاز جزء محدد أو مرحلة معينة من العقد أو معظم أو كامل العقد ، وعادة ما يكون مقاول الباطن متخصصا فى مهام معينة وتتحدد مسئوليته تجاه المقاول العام 0
هـ – المهندس الاستشاري

هو من ينوب عن صاحب العمل في استلام ما تم تنفيذه من أعمال والتأكد من مطابقتها للمواصفات والرسومات الموضوعة وتحديد القيمة الفعلية لتلك الأعمال بناءا على التعاقد وبالتالي اعتمادها بالمستخلص المقدم من المقاول وعليه يكون جاهز للصرف ويمثله بالموقع مهندس مراقبة التنفيذ 0

الفصل الثاني

( الدفاتر المحاسبية والدورة المستندية للنشاط )

النظام المحا سبى لشركات المقاولات يعتمد على مجموعة من الدفاتر والسجلات والحسابات والقوائم المالية هى ذات طبيعة خاصة تختلف عن مثيلاتها فى المنشآت الصناعية والخدمية ، ويتم عن طريق هذه الدفاتر والسجلات والحسابات والقوائم حصر وتبويب عناصر تكاليف المقاولة و إيراداتها 0
ويتم التعرف على النظام المحاسبى لشركات المقاولات من خلال البنود التالية :

  • أهداف النظام المحاسبي لشركات المقاولات
  • أهم الدفاتر والمستندات والسجلات المستخدمة


أولا) أهداف النظام المحاسبى لشركات المقاولات:
يعتمد تصميم النظام المحاسبى السليم فى شركات المقاولات على عدة أهداف من أهمها ما يلى :
1-
الدقة فى إعداد موازنة التدفقات النقدية لامكان المواءمة بين مدفوعات المنشأة وبين الدفعات التى تحصل عليها من العملاء ويشكل هذا الأمر أهمية كبيرة فى منشآت المقاولات لان نقص السيولة قد يعنى توقف العمل والإضرار بسمعة المنشأة0
2-
توفير المعلومات الضرورية لإعداد المستخلصات عند حساب الدفعة التى يستحقها المقاول0
3-
ضرورة حصر عناصر التكاليف الفعلية بالموقع أول بأول لاعداد الكشوف والمستخلصات و إمداد
الإدارة بتقارير فورية عن تطور تكلفة التنفيذ0
4- إحكام الرقابة الداخلية على عمليات المقاولة حيث أن النظام المحاسبى يهدف إلى تحقيق الرقابة الداخلية المحكمة التى تمنع الإسراف وتحد من الغش والاختلاس والسرقة واكتشاف ما قد
يحدث منها فى الوقت المناسب .
5- اهتمام النظام المحاسبى بإثبات المدفوعات الفعلية ، وتقييم العمل التام بدقة وصدق حتى يمكن إظهار المركز المالى الحقيقى للمنشأة وتقييم أدائها حتى يتعرف المقاول على حقيقة الوضع
المالى والنقدى0
6 – تصميم المستندات والسجلات المحاسبية بالشكل الذى يمكن من تتبع عناصر التكاليف والإيرادات بالنسبة لكل عقد على حدة ، وبما يضمن الرقابة المستقلة على عوامل الكفاية أو عدم الكفاية لتلك الوحدة ، حتى يمكن فى النهاية تقييم إنجازات المسئولين عن كل نشاط أو عملية
مستقلة عن سائر الأنشطة والعمليات الاخرى0
ثانيــاً: أهم الدفاتر والمستندات والسجلات المستخدمة:
الحسابات المالية هى الإدارة التى تحتفظ بالدفاتر والسجلات المحاسبية التى نص عليها القانون لتسجيل العمليات ذات القيمة المالية المتعلقة بالوحدة من ربح أو خسارة خلال فترة زمنية معينة مع بيان ما للوحدة وما عليها من الديون المتعلقة بالغير0

وفيما يلي بيان بالمجموعات الدفترية الواجب الاحتفاظ بها :
المجموعة الدفترية الأولى : ( دفاتر رئيسية )
1- اليومية العامة : –
يتم القيد فيها بناء على النتائج المستخرجة شهرياً من دفاتر المجموعة الثانية التى تعمل لكل دفتر من الدفاتر النقدية تسويتين إحداهما للمنصرف والأخرى للايراد0 أما دفتر اليومية المساعدة
فتعمل له تسوية واحدة فقط 0
وهذا دفتر عادى فى تصميمه إذ تحتوى كل صحيفة منه على خانتين (مدين ودائن) مبلغ ثم
خانة لرقم أذن التسوية وبجانبها البيان ، وخانة لكتابة رقم صحيفة الأستاذ العام التى سيرحل لها الحساب ،وأخيرا التاريخ 0
2-
الأستاذ العام :
يتم الترحيل فى هذا الدفتر مباشرة من دفتر اليومية العامة مع عمل الميزان الشهرى لضبط الحسابات المساعدة 0

  • المجموعة الدفترية الثانية ( الدفاتر المساعدة )

يتم القيد بدفاتر اليومية المساعدة من واقع المستندات حيث انه يتم قيد العمليات المتكررة يومياً بها مثـل :
1 – دفتر الإيرادات:
يتم إثبات الإيراد من واقع المستخلص الموقع من الاستشارى للمشروع موضحاً به طبيعة الأعمال والضريبة المستحقة على كل مستخلص ويتم تقسيم دفتر الإيرادات حسب العمليات أو يتم القيد به لكل العمليات يومياً0
2 – دفتر تكاليف العمليات:
يتم إثبات المصروفات المباشرة على العملية من مواد وأجور 0000الخ سواء توريدات محلية أو مستوردة 0 ويتم تقسيم دفتر تكاليف العمليات لكل عملية على حده أو يقسم الدفتر حسب عقود العمليات 0
3 – دفتر المصروفات العمومية:
يتم إثبات كافة المصروفات عدا المصروفات المباشرة على العمليات مثل الإيجار للمبانى أو المعدات و الأدوات الكتابية والكهربائية والتليفون 00000الخ
4 – دفتر الصندوق:
يتم إثبات كافة المدفوعات والمقبوضات وذلك من واقع أذون الصرف وأذون القبض .

5 – دفتر البنك:
يتم إثبات كافة المعاملات البنكية سواء مدفوعات أو مقبوضات من واقع إشعارات الخصم أو الاضافة0
6 – دفتر اتتسويات:
بهذا الدفتر يتم إثبات كافة المعاملات التى لا يوجد لها دفتر متخصص من واقع المستندات الخاصة بها 0
في حالة وجود مقاول باطن يتم إثبات كافة المعاملات بدفتر يومية مقاولى الباطن ويضم هذا الدفتر صفحة لكل مقاول على حده وبه كل عملية يكلف بها ويتم عمل مجموعة من دفاتر اليومية المساعدة حسب حجم العمليات لدى الشركات وفى حالة اتباع الطريقة الأمريكية يتم عمل دفتر يومية يضم كافة المعاملات اليومية للشركة وهو السائد حاليا في معظم الشركات 0

  • المجموعة الدفترية الثالثة ( دفاتر أستاذ مساعدة وتحليلية )

وتنقسم إلى ثلاث أنواع:
1- يتضمن الحسابات المساعدة والحسابات الفرعية ، ويطلق عليه اسم أستاذ مساعد .
2-
يتضمن الحسابات الجزئية والحسابات التحليلية ويطلق عليه اسم أستاذ تحليلي .
3-
يتضمن تحليل الحسابات الإجمالية مثل :
حسابات الأجور – دفتر أستاذ العملاء – دفتر أستاذ الموردين – دفتر أستاذ المدينين المتنوعين – دفتر أستاذ الدائنين المتنوعين0
والنظام المحاسبي لشركات المقاولات بصفة خاصة يعتمد على مجموعة من الدفاتر والسجلات وذلك باستخدام مجموعة من المستندات والتى تعتبر مصدراً للبيانات0

بالإضافة إلى الدفاتر والسجلات المحاسبية التى تستخدم لتسجيل وحصر عناصر تكاليف العقود وإيراداتها .
ويوجد عدد من الدفاتر والسجلات البيانية والإحصائية والتى ترى إدارة منشأة المقاولات الاحتفاظ بها لرقابة نشاطها ومن أهمها ما يلى:
دفتر عقود وملف العقود:
دفتر العقود – وهو دفتر بيانى تسجل فيه ملخصات العقود ، أما ملف العقود فيحفظ به العقود الأصلية الموقع عليها ، واى مكاتبات متعلقة بالعقد ، وتحفظ هذه الدفاتر عادة لدى مكتب مدير الشركة أو لدى مدير الحسابات 0
ملف المناقصـات:
يحتوى هذا الملف على تحديد قيمة العقد ويستخدم عادة لتحديد أسعار العمليات المختلفة على حسب المواصفات المحددة 0
ملخص العمليات تحت التنفيذ:
يحدد فيه مراحل تنفيذ العمليات على مدة العقد المتفق عليها حتى لا تتعرض المنشأة إلى الجزاءات
ويستخدم ملخص العمليات تحت التنفيذ لتحديد كمية المواد والأدوات اللازم تواجدها فى الموقع عند تنفيذ العمليات 0
ودفتر ملخص العمليات تحت التنفيذ من أهم الدفاتر فى منشأة المقاولات للأسباب الآتية:
*
يرجع إليه أسبوعيا لتوضيح المواصفات الخاصة بالعمليات التى ستنفـذ0
* يتم عن طريقة تحديد كمية المواد وعدد العمال اللازمين والأدوات التى تستخدم فى التنفيذ0
*
بناء على ملخص العمليات تحت التنفيذ تصدر قائمة بالمواد وتسلم إلى الإدارة الفرعية أو المخازن لاعداد المواد المطلوبة0
* عن طريق ملخص العمليات تحت التنفيذ يتم إعداد قائمة بعدد العمال وطبيعة اعمالها0
قوائم حصر التكاليف الأسبوعية:
تستخدم هذه القوائم لحصر التكاليف فى نهاية الأسبوع من واقع المستندات المسلمة بالمواقع وملخصات الأجور الأسبوعية والمصاريف الأخرى 0
قوائم حصر التكاليف الشهريـة:
الغرض منها هو حصر مجموع التكاليف الشهرية من واقع التكاليف الأسبوعية وذلك بدون تحليل على العمليات المختلفة ، ويتم إثبات التكاليف فى القائمة الشهرية عن طريق جمع كافة المواد والأجور والمصاريف دون النظر إلى طبيعة العمليات ، وذلك لكى يتم إثباتها فى أستاذ العقود ، وحتى يتم تسجيلها فى أستاذ العقود يقوم محاسب التكاليف بأعداد مذكرة تسوية يوضح فيها الحسابات الخاصة بهذه التكاليف0
ومن ثم فالمحاسب يقوم بتحليل أجمالى تكاليف الفترة إلى مجموعتين رئيستين:
( وذلك لكل عقد على حده )0
المجموعة الأولى: التكاليف المرتبطة بالعقد مباشرة:
وهى جميع العناصر الخاصة بالتكاليف التى يتم إنفاقها فى موقع العمل ، وتقع هذه التكاليف فى النقاط الآتية :
المستلزمات السلعية المباشرة (مواد ومؤن) 0
الأجور الدائمة والمؤقتة والمزايا العينية وحصة المنشأة فى التأمينات الاجتماعية 0
تكلفة العمل الآلى بالموقع واهلاك المعدات بالموقع 0
تكلفة تنفيذ العمليات من الباطن ، ويتم التعامل مع مقاولى الباطن من خلال عقود مبرمة
بينهم وبين المنشأة ، ويتم صرف مستحقاتها من خلال أعداد مستخلصات عن الأعمال المنفذة
النفقات الأخرى التى تنفق خصيصاً لاجل العقد ، سواء بالموقع أو بالمركز الرئيسى بالمنشأة0

المجموعة الثانيـة: تكاليف غير مباشرة للعقـد :
هذه التكاليف لا ترتبط ولا يمكن تخصيصها على عقد معين ، بل ترتبط هذه التكاليف بالنشاط الادارى والتمويلى العام بالمنشأة وتشمل ما يلي:

  • نصيب العقد من التكاليف الإدارية للمركز الرئيسى0
  • نصيب العقد من تكاليف الأنشطة الاجتماعية والرياضية والثقافية 0
  • نصيب العقد من نفقات وأعباء التمويل والمصروفات العامة للإدارات الفرعية والمركز الرئيسي .

وتصب التحليلات السابقة فى دفتر أستاذ واحد يعتبر أساس المحاسبة عن تكاليف العقود ويعرف هذا الدفتر باسم ” دفتر أستاذ العمليات” أو دفتر أستاذ العقود وان هذا الدفتر يعتبر بمثابة دفتر أستاذ مساعد لذلك ينشأ فى دفتر الأستاذ العام حسابا إجماليا لمراقبة العقود أو العمليات تحت التنفيذ بحيث يرحل إلى الجانب المدين والجانب الدائن اجماليات البنود التى سبق وان ظهرت تفصيلاً فى حساب كل عملية ، ويمكن تصويره كما يلى :

دفتر أستاذ العمليات ( العقود )

ملف
تاريخ
اسم المشروع
اجمالى البند
مستلزمات سلعية

عمالة

تكلفة تشغيل آلى

أعمال من الباطن

نفقات أخرى مباشرة
م بنكية
تشغيل لدى الغير

دائمة
مؤقت

وقود
صيانة
أهلاك

مقاول

نجارة
سباكة
مصنعيات

 


ومن الدفاتر والحسابات المستخدمة فى قطاع المقاولات ما يلى:
1- حساب مقاولي الباطن:
حساب مقاولى الباطن يجعل مديناً بالدفعات المقدمة والاستقطاعات ، ودائناً بقيمة الأعمال المنفذة ، والفرق بين الحسابات المدينة والحسابات الدائنة يمثل صافى المبلغ المستحق0
ويمكن تصويره كالتالى:
اسم المقاول:
نوع العمل :
رقـــــــم :
مـنه له

عملية
عملية
عملية
الاجمالى
رقم المستند
التاريخ
البيان
الاجمالى
عملية
عملية
عملية

 


2 – دفتر أستاذ المقاولين من الباطن :
يضم هذا الدفتر صفحة لكل مقاول على حدة وبه كل عملية يكلف بها و نظرا لأنه يتم حجز نسبة من قيمة الأعمال المنفذة بواسطة مقاول الباطن لحين التنفيذ النهائى لذلك فأن المبالغ المستحقة للمقاول تختلف عن المبالغ المدفوعة و الفرق يمثل المبالغ المحتجزة و مستند القيد فى دفتر الأستاذ مقاولى من الباطن هو أذن التسوية .
و المقترح صورته كما يلى :
اسم المقاول :
رقم العملية :
قيمة العـقـد :

مسلسل

المستند ورقمه

وتاريخه

رقم المستخلص

بيان

المستحق

المدفوع

المحتجز

رصيد

وملاحظات

3 – دفتر يومية المشتريات الخاصة بالعقود :
يتم إعداد تلك الدفتر لتحديد أو الفصل بين ما يشترى خصيصا للعقد و ما يشترى للمنشأة بصفة عامة .
4دفتر أستاذ مساعد آلات العقود
و يقابل هذا الدفتر حساب آلات العقود فى الأستاذ العام و يتم إثبات البيانات الخاصة بالآلات فى موقع العمل موضحا فيه رقم العقود و بيانه ورقم الآلة و كذلك القيمة الدفترية .
5دفتر مخزن عملية:
موضح به الوارد و المنصرف و الرصيد على النحو التالى :

الرصيد

وارد منه

منصرف له

ثمن الوحدة

الوحدة

القيمة

الكمية

القيمة

الكمية

القيمة

الكمية

 


6سجلات تبويب المصروفات الخاصة بالعمليات الجارية:
6/1
سجل عنصر المواد: والهدف منه هو حصر و تحليل عناصر المواد المنصرفة و ذلك بغرض تحديد تكلفة المواد المنصرفة لكل مقاولة .

المستلزمات السلعية

رقم
تاريخ
بيان
اسم
المشروع
أعمال

وقود زيوت التشغيل

الجملة
قطع غيار
الجملة
مياه
وإنارة
5مراكز
إنتاج
6مراكز خدمات إنتاجيه
8 خدمات
إدارية وإنتاجية

 

6/2 سجل عنصر الأجور: و الهدف منه هو تحديد الأجور الشهرية التى تحملت بها المنشأة مقابل إنجاز العقود المختلفة و ما يخص كل عقد أو مقاولة من عنصر الأجور .

حساب الأجور

أذن وتوجيه الغير

بيان

اسم

المشروع

اجمالى

وظائف

دائمة

الأجور النقدية

اجمالى

مزايا

عينية

مراكز

إنتاج

5

مراكز

إنتاج

6

مراكز

خدمات

إدارية 8

رقم

تاريخ

علاوة

جواز

أرباح

6/3 – سجل للأصول الثابتة واهلاكها:
والهدف منه هو تحقيق الرقابة على الآلات والمعدات والأدوات التى يتم استخدامها بمواقع العمل لكل عقد من العقود0

سجل الأصول الثابتة واهلاكاتها

رقم

الفاتورة

تاريخ

اسم

المورد

رسوم

الاعتماد

المستندى

بيانات

الأصول

تكلفة

الأصل

قيمة

الإهلاك

صافى

القيمة

إضافات

عام

استبعادات

عام

جملة

تكلفة الأصل

 

6/4 – سجل عنصر المصروفات:
ويتضمن هذا السجل حصر كافة عناصر المصروفات المتنوعـة الخاصة بالعقـود والتى تقوم المنشأة بتنفيـذها0
7 حساب مقابلة النفقـات والإيرادات:
تتم علىمرحلتين :
المرحلة الأولى من المقابلة وهى المقابلة المباشرة بين تكلفة الأعمال وإيرادات النشاط الجارى وتجرى التسوية للأعمال المنفذ منها اقل من 50% من هذه المرحلة من خلال حساب التغير فى مخزون إنتاج غير تام بالتكلفة وحساب الأرصدة الدائنة ويستخرج منها الربح 0
تجرى المرحلة الثانية من المقابلة لاستخراج صافى الربح بمقابلة الإيرادات التحويلية مضافة إلى مجمل الربح المستخرج من الخطوة السابقة مع تكلفة الخدمات الإدارية والتمويلية وذلك من خلال إعداد ح/ الأرباح والخسائر0
والأساس الموضوعى لقياس الربح هو المستخلص حيث يحمل بتكاليف الأعمال المنفذة التامة من ح/ العقد مباشرة ثم يحمل الجانب الدائن بالدفعات المسددة عن تلك الأعمال والرصيد يبين ربح الأعمال المنفذة فعلاً ، وعن طريق تجميع أرصدة المستخلصات يمكن قياس الأرباح المباشرة الإجمالية 0

ثالثا : المعالجة المحاسبية للمستخلصات :
يتم استلام مستخلصات مقاولي الباطن ويتم مطابقتها مع الأعمال المنفذة علي الطبيعة من ناحية الكميات ويتم أيضا مراجعتها مع عقود مقاول الباطن من حيث الفئات والخصومات ، وتكون معتمدة من المهندس المسئول بالموقع وتعتبر هذه المستخلصات جزءاً من تكلفة عملية المقاولة الأساسية وفي حالة قبول المستخلص يعد القيد الأتي بدفتر حساب مقاول الباطن 0

من ح/ التشغيل (تكاليف إنشاءات) موضحا اسم العملية
إلى مذكورين
ح/ ض 0ا0ت ص 1%
ح/ ضمان أعمال 5% من قيمة التعاقد
ح/ دفعات مقدمة 5%
ح/ مقاول الباطن (بصافي المستحق)
يتم إعداد حساب لكل مقاول باطن بالشركة عن العمليات المنفذة بواسطته بحيث يجعل ح/ مقاول الباطن مديناً بالدفعات المقدمة والاستقطاعات ودائناً بقيمة الأعمال المنفذة0
يتم إعداد مستخلص مجمع بإجمالي كمية الأعمال المنفذة بواسطة الشركة والأعمال المنفذة بواسطة مقاول الباطن وذلك بعد مراجعتها واعتمادها من الاستشاري وتقديمها إلي جهة الإسناد 0
يتم إمساك دفتر لقيد المستخلصات لكل عملية على حده موضحاً بها طبيعة الأعمال وشكله كالاتى:

(دفتر أو سجل المستخلصات)

اسم الشركة التاريخ
اسم العملية

رقم

المستخلص

تاريخ

المستخلص

قيمة الأعمال المدنية

بالضريبة

قيمة الأعمال

الكهروميكانيكية والضريبة

قيمة التركيبات والضريبة

اجمالى قيمة المستخلص والضريبة

قيمة الأعمال

الضريبة

قيمة الأعمال

الضريبة

قيمة الأعمال

الضريبة

قيمة الأعمال

الضريبة

 


تقوم الإدارة بالشركة بإمساك دفتر تقرير الأعمال الشهرى يقيد به المستخلصات حتى نهاية الشهر ، ويكون صورته كالأتي:

(دفتر تقرير الأعمال الشهرى لسنه 0000)

التاريخ
رقم المستخلص
قيمة الأعمال
فئة الضريبة
الضريبة المستحقة
اسم العملية

 


يتم التأكد من أن إدارة الحسابات قامت بالمعالجة المحاسبية السليمة لإيرادات النشاط الجارى من خلال الاطلاع على دفتر الإيرادات حيث يتم تجميع دفتر تحليل الإيرادات عن نهاية كل شهر وإجراء قيد محاسبى كالأتي:
مـن مذكورين:
ح/ العميل ( جهة الإسناد )
ح/ مصلحة الضرائب 1%
ح/ ضمان أعمال 5%
ح/ 0000000000
(
تأمينات – دفعات مقدمة – ما سبق صرفه – 000 الخ )
إلى مـذكورين:
ح/ الإيرادات
ح/ الضريبة العامة على المبيعات

يتم بعد ذلك إجراء قيد سداد الضريبة العامة على المبيعات وذلك من واقع دفتر مساعد البنك وذلك بعد صرف قيمه المستخلص من جهة الإسناد بإجراء القيد المحاسبى الآتي :
من ح/ ضريبة المبيعات
إلى ح/ البنــك

رابعا : المعالجة المحاسبية للمشتريات:
فى حالة قيام شركات المقاولات بالاستيراد يتم قيد شهادات الإفراج فى دفتر الاعتمادات المستندية وصورته كالاتى:

(دفتر الاعتمادات المستندية)

رقم

الشهادة

التاريخ

فاتورة

المورد

القيمة

المحسوبة

رقم

الوارد

الوعاء

ضريبة المبيعات

المصروفات

اجمالى التكلفة

نوع البضاعة


و تقوم إدارة الضرائب بالشركة بحساب الضريبة المستحقة على أساس خدمة المقاولة طبقاً للنسب الواردة بالمنشور رقم 5 لسنه 1994 0
*-
يتم إعداد بيان بأجمالى المشتريات المحلية والمستوردة والضريبة المخصومة بموجب فواتير ضريبية وصورته كالاتى:
(
بيان بالمشتريات المحلية والمستوردة والضريبة المخصومة)

شهر المحاسبة

قيمة المشتريات قبل إضافة الضريبة

الضريبة المخصومة

الضريبة غير القابلة للخصم

المحلية

المستوردة

 

وهناك بعض الشركات تمتلك ورشة أو مصنع لانتاج بعض المستلزمات اللازمة لعمليات المقاولات التي تقوم بتنفيذها .
تقوم إدارة الشركة في نهاية السنة بحصر الإيرادات من العمليات المنفذة للعملاء خلال السنة و مطابقتها مع إيرادات العمليات بحساب العمليات الجارية أو فى الإيرادات والمصروفات لنشاط المقاولة 0
ويكون صورته كالتالي:

جدول إيرادات العمليات خلال ألسنه

الفترة

اسم العميل

( الجهة )

رقم المستخلص

تاريخ المستخلص

اجمالى قيمة الأعمال والضريبة

أعمال رصف

أعمال مبانى

شبكات كهرباء

تركيب

أعمال معفاة

يناير

شركة الحديد والصلب

رقم الأعمال

الضريبة

فبراير

شركة الأهرام


يتم إمساك دفتر أستاذ ضريبة المبيعات يقيد فيه كل شهر فى الجانب المدين المبالغ المسددة بالإقرارات لمصلحة الضرائب على المبيعات وكذا الضريبة المسددة علي المشتريات الداخلة في عمليات التصنيع 0
وفى الجانب الدائن يقيد فيه كل شهر الضريبة المستحقة عن الخدمات المؤداة والضريبة المستحقة علي التصنيع 0
وناتج ترصيد هذا الحساب هو ما يمثل موقف مصلحة الضرائب على المبيعات لدى المسجل0
ويكون صورته كالتالى:

ح/ أستاذ ضريبة المبيعات


1 –
فى حالة شركات المقاولات التى تمتلك مصانع أو ورش لانتاج مستلزمات عملية المقاولة 0

المبلغ

البيان

المبلغ

البيان

التاريخ

××

××

إلى حـ / البنك

( المسدد بالإقرار عن شهر )

إلى حـ / مصلحة الجمرك

المبالغ المسددة من مصلحة الجمارك

( بالنسبة للسلع المستوردة الداخلة في التصنيع )

××

××

××

رصيد ضريبة المبيعات

الضريبة المستحقة علي عمليات التصنيع

من حـ / العملاء

( الضريبة المستحقة على الخدمة المؤداة )

ويتم مطابقة البيانات المبينة بحساب ضريبة المبيعات بدفاتر وسجلات يومية الإيرادات واليومية العامة ومطابقتها بما ورد بالإقرارات الشهرية0

الفصل الثالث

( الناحية الضريبية)

 

أولا : ما هية خضوع نشاط المقاولات لضريبة المبيعات

نظرا لما لنشاط المقاولات من أهمية خاصة فى حصيلة المصلحة حيث أنه يمثل قطاع كبير من الأعمال ويعد من أعمال التشغيل للغير فكان لزاما أن تكون هناك قواعد وأسس وتعليمات تنظم كيفية محاسبة هذا القطاع الكبير والهام 0
فمنذ تطبيق القانون سنة 1991 وهناك اتجاه قوى من المصلحة للتعامل مع الجهة الممثلة لهذا القطاع العريض وهى الاتحاد المصرى لمقاولى التشييد والبناء المنشأ سنة 1992 0
بدأ الاتصال بهذا القطاع الخدمى من خلال خطاب مبلغ فى سنة 1993 من البحوث ليحدد أن وعاء ضريبة المبيعات على خدمة المقاولة الواردة بتعليمات المصلحة رقم 3 لسنة 1993 هو مقابل الخدمة فقط دون قيمة السلع الداخلة فيها 0
وقد رأت المصلحة ضرورة البدء فى التنسيق مع الاتحاد المصرى لمقاولى التشييد والبناء وذلك لما ينطوى عليه هذا القطاع الخدمى من صعوبة بالغة لتحديد مدخلاته الخاضعة وغير الخاضعة كباقى القطاعات ، وبالفعل تم عقد اجتماع مع الاتحاد ونتج عنه التوصيات المبدئية ومنها على سبيل المثال لا الحصر ما يلى وكان ذلك فى عام 1994 0
1 – يعتبر تقديم المستخلص هو الواقعة المنشأة للضريبة باعتباره الفاتورة المصدرة وعلى أن يتم السداد وفقا للإقرار الشهرى 0
2 – يعتبر المقاول من الباطن مسددا للضريبة إذا كان العقد الذى يعمل من خلاله قد سدد عنه الضريبة بمعرفة المقاول العمومى وعليه الالتزام بتقديم الإقرارات طبقا للقانون موضحا به سابقه سداد الضريبة
بواسطة المقاول العمومي وفى حالة قيام المقاول الباطن بأى عملية تعاقد مباشرة مع المالك أو تلقى الخدمه يعتبر مقاول عمومى ويلتزم بسداد الضريبة بإقراره الشهرى 0وكذا فى حالة قيامة بأعمال تصنيعية داخل المقاولة يتم محاسبته عن هذه الأعمال طبقا لأحكام القانون على أنه منتج صناعي وتسرى علية أعمال الخصم 0
3 – على المصلحة تقديم الخطابات التى يطلبها أعضاء الاتحاد لمتلقى الخدمه بما يفيد خضوعه للضريبة وعلى أن تحدد قيمة الضريبة بالفاتورة ( المستخلص ) 0
4 – على الاتحاد أخطار أعضائه الذين لم يتم تسجيلهم بعد سرعة المبادرة بالتسجيل بمصلحة الضرائب على المبيعات خلال المدة التى تنتهى بنهاية شهر أبريل 1994 مع موافاة المصلحة بكشوف بأسماء الأعضاء المقيدين بالاتحاد وعناوينهم 0
5 – يتم حصر المستحقات الخاصة بالضريبة عن الفترة السابقة اعتبارا من 18/4/1993 ( صدور تعليمات 3 لسنة 1993 وحتى تاريخ العمل بهذا الاجتماع لسدادها للمصلحة ، فإذا ما صادف المسجل صعوبات تنفيذية معينه فعليه التقدم للمصلحة للوقوف على الإجراءات القانونية والتنظيمية الواجبة حيالها 0
6 – تشكيل لجنة مشتركة من الاتحاد والإدارة العامة للبحوث الضريبية بالمصلحة تعقد بصفة دورية أو عند الحاجة لمناقشة أى مقترحات متعلقة بالتطبيق 0
وقد صدرت تعليمات رقم 3 فى شأن ما أثير من استفسارات عن خدمات التشغيل للغير فى 18/4/1993 لمراعاة أنه من بين تلك الخدمات الخاضعة لهذه الضريبة ما يلى :
خدمات التصليح – الصيانة – التركيب – المقاولة – النقل إذا تم تأديتها للغير بأنها تعتبر من قبيل الخدمات الخاضعة لضريبة المبيعات بفئة 10 % من قيمة الخدمه المؤداة .
ومن خلال التنسيق الدائم بين المصلحة وبين الاتحاد المصرى لمقاولى التشيد والبناء بشأن وضع أسس محاسبية لقطاع المقاولات بشأن الضريبة العامة على المبيعات ، فقد صدر المنشور رقم 5 لسنة 1994 والذى حدد الأسس التحاسبية لهذا القطاع العريض ليحقق سهوله الإجراءات وحصول الخزانة العامة للدولة على مستحقاتها كاملة ، وقد تم أجراء اتفاق في هذا الخصوص مع ممثلى الاتحاد بأعداد الدراسة الفنية فى مجال المقاولات للقطاعات المختلفة فى ضوء قرار وزير التأمينات الاجتماعية رقم 74 لسنة 1988 ، وبعد أن تم استكمال هذه الدراسة لتغطيه كافة أنشطة المقاولات فقد رأت المصلحة الأخذ بأسس المحاسبة الواردة بالدراسة الفنية المقدمة بمعرفة الاتحاد باعتباره الجهة الفنية التى يعقد لها الاختصاص فى هذا الشأن 0
وقد حددت المذكرة الايضاحيه بالبحث الخاص بتطبيق ضريبة المبيعات طبقا للقرار الجمهورى رقم 77 لسنة 1992 والمتعلق بالمنشور رقم 5 لسنة 1994 أن قيمة ضريبة المبيعات على القيمة الإجمالية للتعاقدات لأعمال المبانى شاملة نسبة المقاول العمومى وجميع نسب مقاولى الباطن ولتغطى أعمال المبانى كافة أنواع عقود المقاولات فى قطاع التشيد والبناء والأعمال المدنية وكان لابد من تحديد واضح ومحدد لكل قطاع فعلى سبيل المثال أوضح المنشور ما يشمله قطاع المبانى وكذا قطاع المبانى الخاصة وأيضا قطاع الأعمال الكهروميكانيكية وتجهيزات المبانى وقطاع المرافق والطرق والمحاجر وقطاع الرى واستصلاح الأراضي والمدارج واخيرا قطاع البترول والأعمال البريه ، وموضح بعد ذلك بالمنشور ملاحظات هامة موضحه بالمنشور يجب الاهتمام بقراءتها والاطلاع عليها وفيما يلي إيضاح بالجداول المتعلقة بالأسس التحاسبية لقطاع المقاولات 0
وجدير بالذكر أن فلسفة منشور 5 لسنه 1994 قامت على أساس سعى المصلحة لتسيير التعامل مع قطاع المقاولات الذى يتصف بصعوبة تحديد وحصر مدخلاته وتوفير المستندات له وما يتضمنه من مدخلات غير خاضعة ومدخلات سلع جدول وتم تقسيم نشاط المقاولات إلى قطاعات بالاتفاق مع الاتحاد العام للتشييد والبناء و نوجزها في الأتي على سبيل الحصر 0
1. قطاع المباني يشمل مايلى :-

الإسكان الاقتصادي /الإسكان المتوسط / الإسكان فوق المتوسط .
المباني الإدارية ومافى حكمها من نقط ومراكز الشرطة / عنابر الجنود/ السجون .
المستشفيات / مراكز الإسعاف / الوحدات الصحية .
الفنادق/ المكاتب/ القرى السياحية .
النوادي/ حمامات السباحة / الأسوار والملاعب/ المباني الخفيفة.
مباني البنوك والمصارف.
المصانع بأنواعها / المخازن والمستودعات الخرسانية/ الصوامع الخرسانية/ محطات
الكهرباء / محطات الصرف الصحي.
أعمال الصيانة والترميم ( وجميعه لا يشمل أية تجهيزات أو معدات كهر وميكانيكية) .

  • قطاع المباني الخاصة يشمل ما يلي:-

الإسكان الفاخر ( الهياكل المعدنية/ الصوامع المعدنية ).
الأساسان الميكانيكية / المساكن سابقة التجهيز ( جميع توريد وتركيب).

  • قطاع الأعمال الكهروميكانيكية وتجهيزات المباني ويشمل ما يلي:-

معدات المصانع والماكينات/ أعمال التكييف/ أعمال المصاعد/المحولات والمولدات/ لوحات الضغط العالي والمتوسط/ أعمال إنذار الحريق والسرقة والإطفاء/ الهوائيات والصوتيات /أجهزة الاتصال والإذاعة والسنترالات / الطلمبات بأنواعها/ الغلايات/ معدات تنقية وتحلية المياه والمعالجة/ المعدات والأجهزة والتجهيزات ( الطبية/ أجهزة التحكم والقياس).
4.
قطاع البترول والأعمال البرية ويشمل مايلى :-
ü خطوط المواسير البرية والبحرية والعزل والتغليف وأجهزة الضخ والقياس.
ü المواني وحواجز المياه والمنصات البحرية وأعمال التكريك .
ü المستودعات والصهاريج وأوعية الضغط وملحقاتها .
ü صيانة المعدات والمراشمة والدهان للأسطح المعدنية .
( جميع توريد وتركيب )

5. قطاع المرافق والطرق والمحاجر وقطاع الري واستصلاح الأراضي والمد ارج

يشمل ما يلي:-

Ù الطرق الإسفلتية شاملة الأعمال الترابية و البرابخ والبر دورات والعلامات الإرشادية والتكسيات.
Ù مد ارج الطيارات.
Ù إزالة الألغام وتفجير الصخور.
Ù شبكات الصرف الصحي والصرف المغطى .
Ù شبكات وأعمدة الإنارة وشبكات التليفونات وملحقاتها .
Ù شبكات التغذية بالمياه وخزانات المياه والرى بالرش والتنقيط .
Ù أعمال الكباري والأهوسة والهدارات والمصبات والمحجوزات والسحارات والبدالان .
Ù أعمال دق الآبار والتطهير والترميم وإنشاء الترع والمصارف.
Ù أعمال استصلاح الأراضي وأعمال المحاجر والملاحات والكسارات.
( جميع توريد وتركيب)
ومن خلال ذلك تم وضع نسب حسب كميات التوريدات ( المواد ) الداخلة فى عملية المقاولة كلا حسب طبيعة هذه المقاولة (مبانى- كهروميكانيكية 00000الخ )
هذا وقد تعامل المنشور مع هذه الأعمال من خلال طبيعة القائم بالتنفيذ سواء كان مقاول عمومى أو مقاول باطن حيث أخذ فى الاعتبار عند محاسبة المقاول من الباطن نسبة القيمة المضافة للمقاول العمومى
ولذلك كان سعر الضريبة لمقاول الباطن أعلى من سعر الضريبة للمقاول العمومى على ذات الأعمال ، وذلك لان ما يتم الاتفاق عليه بين جهة الإسناد والمقاول العمومى من حيث قيمة المقاولة أعلى من الاتفاق المبرم على ذات الأعمال بين المقاول العمومى والمقاول الباطن ومن هنا أتى التباين فى سعر الضريبة للوصول إلى ذات مبلغ الضريبة فى الحالتين 0
أولا : قيمه ضريبة المبيعات فى حالة محاسبة مقاول الباطن

القطاع

المواد

%

القيمة المضافة

النسب

الأعمال

% أخرى

المبانى

المبانى الخاصة

الأعمال الكهروميكانيكية

وتجهيزات المبانى

المرافق والمحاجر والرى والدارج واستصلاح الأرضي

البترول والأعمال البحرية

عقود التركيب

71

78

80

70

75

صفر

15

12

10

20

15

50

14

10

10

10

10

50

2.9 %

2.2 %

2 %

3 %

2.5 %

10 %

ثانيا : قيمة ضريبة المبيعات فى حالة محاسبة المقاول العمومى

القطاع

المواد

%

القيمة المضافة

النسب

الأعمال

% أخرى

المبانى

المبانى الخاصة

الأعمال الكهروميكانيكية

وتجهيزات المبانى

المرافق والمحاجر والرى والدارج واستصلاح الأرضي

البترول والأعمال البحرية

85

88

80

83

10

8

10

12

5

4

10

5

1.5 %

1.2 %

2 %

1.7 %


وتطرقت التعليمات التذكيريه رقم 3 فى 18/7/1995 الصادرة من البحوث الضريبية إلى أن القواعد والأسس المحاسبية بخدمه المقاولة لا علاقه لها بالسلع موضوع المقاولة والتى تخضع بذاتها لفئة الضريبة المحددة لها كسلعه وبالتالى فإن شركات المقاولات التى تقوم بإنتاج سلعه داخله فى أعمال مقاولة مثل الأبوابالشبابيك – الطوب – الالوميتال ……………….الخ تخضع للضريبة طبقا لفئاتها كسلعه صناعية واجبه التحصيل استقلالا عن ضريبة خدمة المقاولة لاختلاف وعاء الضريبة فى كلا منها واختلاف طبيعة النشاط 0
وفى 17/1/1996 ركز الكتاب المبلغ من الشئون التنفيذية على نقاط عديدة متعلقة بالضريبة وتحديدا ما يخص نشاط المقاولات وهى 0
1 – يعتبر المستخلص قابل للصرف بعد إقراره من جانب المهندس الاستشارى وتحدد بناءا على ذلك واقعة استحقاق الضريبة عنه 0
2 – خضوع أعمال الحفر والجسات للضريبة ضمن البند السادس من الجدول المرفق بالمنشور وعليه تخضع أعمال الحفر والجسات للضريبة العامة على المبيعات بفئة 10 % من القيمة ، وعلق المنشور التذكيرى ر قم 2 لسنة 1996 الصادر من البحوث أن أعمال الجسات التى يتم أداؤها بصفة منفردة مستقلة بذاتها عن عقد تنفيذ نشاط المقاولة باستخدام أجهزة أو معدات خاصة لحساب الغير تخضع للضريبة العامة على المبيعات بفئة 10 % من قيمة الخدمة باعتبارها ضمن خدمات التشغيل للغير 0
في 24/2/1997 تم تشكيل لجنة مشتركة من المصلحة والاتحاد المصرى لمقاولى التشييد والبناء تنعقد يوم الثلاثاء الأول من كل شهر للنظر بالموضوعات التى قد تثار من المقاولين أعضاء الاتحاد أو من المصلحة للتوصل إلى الحل الأمثل على ضوء أحكام القانون والقواعد العامة وللجنه أن تستعين بمن تراه فى أداء عملها 0
وقد أشار الكتاب المبلغ فى 7/7/1997 بشأن بيان أسس النسبة التى يتحملها المستفيد من أعمال المقاولات لمواجهة سداد ضريبة المبيعات المستحقة على عقود المقاولات الخاصة بمشروعات الاستثمار العقارى التى أبرمت وتم تنفيذها قبل 28/1/1997 ولم يقم المستفيد النهائى بسداد ضريبة المبيعات المستحقة للمقاول المسجل لدى المصلحة لتوردها للمصلحة وأن الدراسة المحاسبية التى قام بها الاتحاد المصرى لمقاولى التشييد والبناء لتكلفة أعمال المقاولات انتهت إلى أن نسبة 2.9 % من اجمالى قيمة خدمه المقاولات 10 % من قيمة المقاولة وفقا للمستخلصات طبقا لما نص عليه الجدول رقم 2 المرفق للقانون رقم 11 لسنة 1991 تعادل 2 % من قيمة الوحدات المباعة والتى يجب أن يتحملها المستفيد النهائى ويسددها للمقاول ومن حيث أن المقرر طبقا لاحكام القانون 11 لسنة 1991 أن المستفيد من الخدمه أو مستهلك السلعة هو الذى يتحمل بقيمة الضريبة العامة على المبيعات وعليه فالذى تنفذ لصالحه المقاولات هو الملتزم بتحميل الضريبة ويكون ملتزما بها باعتبارها خدمة تشغيل للغير متى نفذت هذه العمليات لهم على أن يلتزم المقاول بتحصيلها وتوريدها للمصلحة 0
و فى 12/7/1998 صدر خطاب من البحوث الضريبية مفاده أن المصاعد سلع مصنعه تخضع للضريبة بفئة 10 % من القيمة مع خصم المدخلات ويخضع التركيب لفئة 10 % من قيمة التركيب 0
وقد صدرت تعليمات البحوث الصادرة بكتاب عموم رقم 11 بتاريخ 8/4/2000 والمتضمنة الآتى :

  • أن المصعد بكامل مكوناته مركبا يخضع للضريبة بفئة 10 % مع خصم ما سبق سداده باعتباره سلعة صناعية 0
  • الأعمال المدنية المتعلقة بالمصاعد ( موضوع الاتفاق مع اتحاد المقاولون ) من خرسانات وفتح أبواب وتضبيطها وتوصيل الكهرباء وإنشاء الغرف و أعمال الدلائل و التقالات تخضع للضريبة العامة على المبيعات بفئة 1.2 % طبقا للاتفاق المبرم مع الاتحاد 0

وقد أكد منشور التعليمات رقم 2 الصادر فى 2/9/1998 والخاص بخدمة المقاولات التى تؤدى لدور العبادة لاتعد من خدمات التشغيل للغير الخاضعة للضريبة وبصدور التعليمات التذكير يه رقم 12 لسنة 1999 لتؤكد أن ما إذا تمت أى من الأعمال الواردة بالمنشور رقم 5 لسنة 1994 باعتبارها
خدمات تشغيل للغير دون توريدات لسلع أو خدمات فأن كامل قيمة الخدمه يخضع للضريبة بفئة 10 % من قيمة الخدمه 0
أما ما يتعلق بالدفعات المقدمة فلا تستحق ضريبة المبيعات على الدفعات المقدمة فى خدمة المقاولات كما أشار المنشور رقم 5 لسنة 1999 0
فقد صدر كتاب عموم رقم (32) فى 18/11/2001 عن الإدارة العامة للبحوث بأن قيام المقاول بتنفيذ أعمال مقاولات فعلا وتسلمه قيمة تحت حساب هذه الأعمال مقابل مستند سداد يعد واقعة منشئه للضريبة المستحقة على تلك الأعمال وتستحق بشأنه الضريبة فى حدود هذه المبالغ على أن يتم إجراء التسوية اللازمة عند إصدار المستخلص الفعلي وإعتمادة من الجهة المختصة 0
بالنسبة لصناعة السفن فقد أكد منشور رقم 7 لسنة 1999 على ما يلى :-
أن نشاط السفن واصلاحها وأعمال القطر تندرج تحت البند خامسا من المنشور رقم 5 لسنة 1994 فى حالة التشغيل لدى الغير باعتباره من أعمال المقاولات ويخضع للضريبة بالنسب الواردة بالمنشور سالف الذكر 0
إذا تعلق الأمر ببناء سفينه وبيعها فأنها تعد منتجا صناعيا يخضع للضريبة العامة على المبيعات بفئة 10 % مع خصم ما سبق سداده من خدمه ضريبة على المدخلات مع مراعاة أن
الاستخدام الخاص للسفينه يخضع للضريبة العامة على المبيعات بفئة 10 % وأعمالا لاحكام المادة 6 من القانون رقم 11 لسنة 1991 0
كيفية حساب الضريبة على خدمات الضمان ( تعليمات رقم 6 لسنة 2000 )
يراعى انه عند احتساب الضريبة على خدمة الضمان المتعلقة بسلعه يتم تطبيق الإجراءات الواردة بالمنشور رقم 7 لسنة 1995
أما فى حالة إذا ما وردت خدمة الضمان ضمن عقود المقاولات ولم يتم فصل قيمة الضمان عن قيمة المقاولة فى العقد فيتم تطبيق منشور المصلحة رقم 5 لسنة 1994 الصادر بشأن قواعد وأسس المحاسبة لقطاع المقاولات وذلك طبقا لطبيعة الأعمال المنفذة شاملة قيمة الضمان وبذات النسب
الخاضع لها القطاع التى تندرج تحته تلك الأعمال 0

أما إذا وردت خدمه الضمان بقيمه منفصلة عن اجمالى قيمة المقاولة فيتم احتساب الضريبة على خدمة الضمان بواقع 10 % من قيمة الخدمه
بالنسبة لنشاط شركات الاستثمار العقاري فهو غير خاضع للضريبة العامة على المبيعات فى المرحلة الحالية من تطبيق القانون إلا انه يلزم التحقق من أن السلع الداخلة فى أعمال مقاولات الاستثمار العقاري والتى تقوم هذه الشركات بتصنيعها أو إستيرادها قد سبق سداد ضريبة المبيعات المستحقة عنها طبقا لفئاتها المقررة0
فيما يتعلق بعمليات نزع الحشائش وتطهير الترع والمصارف سواء يدويا أو آليا ( دون توريدات سلعية )
فقد أكد خطاب البحوث بأن آيه أعمال مقاولات لا تتضمن توريد وتركيب تخضع لفئة 10 % من الخدمه حيث أن النسب المتفق عليها الصادر بشأنها المنشور رقم 5 لسنة 1994 قائمه على وجود سلع ومواد داخل العملية سبق تحصيل الضريبة عليها ، ومن ثم فان عملية نزع الحشائش وتطهير الترع والمصارف سواء يدويا أو آليا تخضع للضريبة العامة على المبيعات وفقا للنسب الواردة
بالبند رابعا من المنشور رقم 5 لسنة 1994.
وعن كيفية المعاملة الضريبية لعمليات نزع الحشائش وتطهير الترع والمصارف سواء يدويا أو آليا تطبق بشأنها النسب المتفق عليها بالمنشور رقم 5 لسنة 1994 ( البند رابعا ) ، فإذا كانت قائمة على وجود سلع أو مواد داخل العملية سبق تحصيل الضريبة عليها أما إذا كانت لا تتضمن توريد سلع أو مواد فتخضع للضريبة بفئة 10 % من قيمة الخدمه المؤداة 0

وعن الاستفسارات الوارد للمصلحة عن كيفية المعاملة الضريبية لنشاط الجمالونات – الهياكل المعدنية :
فقد صدرت التعليمات رقم 3 لسنة 2001 فى 21/3/2001والتى أفادت بأن إنشاء الجمالونات والهياكل المعدنية طبقا للمواصفات القياسية ونقلها إلى موقع العمل لتركيبها تعد عملية انشائيه وليست عملية تصنيعية ويطبق بشأنها القواعد الصادر بها المنشور رقم 5 لسنة 1994 والخاص بالاتفاق المبرم بين المصلحة والاتحاد المصرى لمقاولى التشييد والبناء مع التأكد من سبق سداد الضريبة على كافة المدخلات للسلع الداخلة فى المقاولة والتى تم إلغاؤها بصدور التعليمات رقم9
لسنة 2003 عن الإدارة العامة للبحوث والمتضمنة الآتى :-
Ù تصنيع الجمالونات والهياكل المعدنية بالمصنع ثم يقتصر الأمر على التركيب فقط فتستحق الضريبة بواقع 10% على عملية التصنيع باعتبارها منتج صناعي مع خصم مدخلات تلك العملية طبقا للفواتير الضريبية هذا فضلا عن استحقاق الضريبة على عملية التركيب فقط كخدمة التشغيل للغير 0
أما إذا كان توريد وتركيب الجمالونه يدخل ضمن عقد المقاولة ويشمل أعمال أخرى بجانب الجمالون يطبق بشأنها النسب الواردة بصدر المنشور بخلاف الضريبة المستحقة على السلع بما فيها الجمالون0
بخصوص ضريبة المبيعات المستحقة على عملية إنشاء الأنفاق الصغيرة
حيث صدرت تعليمات البحوث الضريبية رقم 5 لسنة 1994 أن هذه العملية تندرج ضمن البند رابعا قطاع المرافق والطرق والمحاجر من المنشور الصادر بشأن القواعد الإجرائية لتحصيل وتوريد الضريبة الخاصة بقطاع المقاولات والتي يستحق الضريبة بشأنها بنسبة 2 % وذلك فى حالة محاسبة مقاول عمومى وبنسبة 3 % فى حالة محاسبة مقاول باطن ولا يخل ما تقدم باستحقاق الضريبة على السلع اللازمة لتنفيذ العملية إذا كانت منتجه أو مستورده أو مشتراة من السوق المحلى بمعرفة مؤدى الخدمه بالفئات المقررة قانونا 0
بخصوص النقل داخل المقاولة 0
تحرر خطاب البحوث الضريبية فى 2/2/2002 ليؤكد انه فى حالة وجود قيمة للنقل داخل عقد المقاولة فلا تستبعد من قيمة عقد المقاولة عند حساب ضريبة المبيعات على خدمه المقاولة مثل اى سلعه داخله فى القيمة الكلية للعقد وانه يلزم التأكد من سداد الضريبة المستحقة على تلك الخدمه
( النقل ) أسوة بما يتم مع السلع الداخلة فى المقاولة ويستلزم ذلك استيفاء المستندات التى تؤكد سواء لدى المقاول ( متلقى خدمة النقل ) أو مؤدى خدمة النقل 0
وذلك حيث أن الاتفاق مع الاتحاد المصرى لمقاولى التشييد والبناء يستلزم سداد الضريبة على كافة المدخلات فى عملية المقاولة سواء كانت تلك المدخلات سلعا أو خدمات 0
بخصوص نشاط شركات التسويق العقاري
القائم على تسويق العقارات المملوكة لغيرها من شركات المقاولات أو شركات الاستثمارى العقارى وذلك بمقابل مادى أو عينى تعد خدمة وساطة لبيع العقارات التى تخضع للضريبة بواقع 10% من قيمة الخدمة و حيث أكدت التعليمات التذكيرية رقم 23 لسنة 2002 الصادرة فى 3/11/2002 أنه لابد من التأكد من حصر كافة شركات التسويق العقارى وتسجيلها بالمصلحة فى حالة بلوغها حد التسجيل المقرر قانونا ، ويكون وعاء الضريبة فى حالة أداء هذا النشاط بمقابل مادى – هو القيمة المدفوعة فعلا والمثبتة بالفاتورة الضريبية أما إذا كان المقابل خدمة الوساطة الذى تحصل عليه تلك الشركات فى صورة عينية تمثل حصتها مقابل أداء تلك الخدمه فيحدد وعاء الضريبة وفقا للمادة 11 من القانون وذلك من واقع المستندات والدفاتر والسجلات المنتظمة 0

بخصوص المعاملة الضريبية لأعمال الديكور0
هي إحدى أعمال المقاولات تخضع للضريبة العامة على المبيعات بفئة 10% على القيمة المضافة والتى تمثل 60% من إجمالي أعمال الديكور0

بخصوص المعاملة الضريبية لأعمال التكييف المركزى0
ý عمليات توريد وتركيب التكييف المركزى تخضع للضريبة بواقع 1.2% من أجمالي قيمة العقد باعتبارها أعمال كهر وميكانيكية تندرج تحت البند ( ثالثا قطاع الأعمال الكهروميكانيكية وتجهيزات المباني ) 0
ý تستحق الضريبة على السلع الداخلة فى عملية المقاولة بالفئات المقررة قانونا ( ومنها الشيلر / وحدة مناولة الهواء / وأبراج التبريد الخاضعة للضريبة بواقع 25%) وكذا الضريبة على خدمات الضمان والإصلاح والصيانة بفئة 10 % 0
ونظراً لما أثارته بعض المأموريات والمسجلين حول تطبيق منشور 5 لسنة 1994 بشأن سعر الضريبة على أعمال المقاولة فى حالة وجود مقاول باطن وعدم وجود مقاول باطن 0
ووفقا لاحكام القانون رقم ( 11 ) لسنة 1991 بإصدار قانون الضريبة العامة على المبيعات وتعديلاته ، والقانون رقم 11 لسنة 2002 الخاص بتفسير خدمات التشغيل للغير وطبقا للاتفاق المبرم بين المصلحة والاتحاد المصرى لمقاولى التشيد والبناء الصادر بالمنشور رقم 5 لسنة 1994 فقد أصدرت البحوث الضريبية منشور رقم ( بدون ) لسنة 2004 بشأن كيفية المعاملة الضريبية لخدمة المقاولات

طبقا لما يلى :

م

الــقــطــاع

النسب

فى حالة محاسبة

مقاول باطن

فى حالة محاسبة

مقاول عام

1

المبانى

2.9 %

2.9 %

2

المبانى الخاصة

2.2 %

1.5 %

3

الأعمال الكهروميكانيكية وتجهيزات المبانى

2.0 %

1.2 %

4

المرافق والطرق والمحاجر والرى والمدارج واستصلاح الأراضى

3.0 %

2.0

5

البترول والأعمال البحرية

2.5 %

1.7 %

6

عقود التركيب

10 %

10 %

هذا مع الإحاطة بأن تلك النسب منسوبة إلى أجمالي قيمة العقد مع مراعاة الآتى :
أعمال الديكور كإحدى أعمال المقاولات تخضع للضريبة العامة على المبيعات بفئة 10 % على القيمة المضافة والتى تمثل 60 % من أجمالي أعمال الديكور 0
ولتطبيق النسب الواردة بالمنشور سالف الإشارة يجب أن يتضمن عقد المقاولة توريدات سلعية بالإضافة إلى الخدمة ( توريد + تركيب ) ويشترط سداد الضريبة على السلع الصناعية الداخلة فى عملية المقاولة سواء كانت من إنتاج المقاول أو مستوردة أو مشتراة من السوق المحلى أما فى حالة تأدية خدمة المقاولات دون وجود توريدات سلعية فتخضع بفئة 10 % من قيمة الخدمة مثل أعمال الحفر والردم والهدم وتطهير الترع ونزع الحشائش ( دون وجود أية توريدات ) 0
عقد المقاولة يعامل ضريبيا كوحدة واحدة دون الفصل بين الأعمال التي يضمها عدا الأعمال الكهروميكانيكية الواردة بالنبد ثالثا وذلك طبقا لما جاء بالاتفاق 0
تتم المعاملة الضريبية لكافة عقود المقاولات ( توريد ، تركيب ) بما فيها المكون الأجنبى مع تسوية ما سبق سدادة من الضريبة على التركيبات بشرط التأكد من سبق سداد الضريبة على السلع الداخلة فى المقاولة ( مستوردة ، منتجة بمعرفة المقاول ، مشتراة من السوق المحلى ) 0
فى حالة وجود توريدات سلعية بمعرفة جهة الإسناد يراعى إضافة قيمة هذه التوريدات إلى أجمالي الأعمال وصولا للوعاء الذى يتم التحاسب على اساسة بالنسب الواردة بالمنشور 0
المبالغ المنصرفة للمقاولين من جهات الإسناد كتعويض لهم عن زيادة الأسعار تدخل ضمن القيمة عند حساب الضريبة العامة على المبيعات المستحقة على خدمة المقاولات وتخضع لنفس أحكام العقد 0
الواقعة المنشئة للضريبة
إصدار المستخلص هو الواقعة المنشئة للضريبة بالنسبة لخدمة المقاولات وذلك باعتبارها من ضمن الخدمات ذات الطبيعة المستمرة طبقا للقرار الوزارى رقم 357 لسنة 1994 واحكام المادة ( 33 ) من القانون ، وبناء عليه تقرر تحصيل الضريبة عند إصدار المستخلص وقبوله واعتماده من المهندس الاستشارى أو المالك 0
الدفعات المقدمة فى خدمة المقاولات لا تعد واقعة منشئة للضريبة فى حالة ارتباطها بتنفيذ أعمال أو توريدات أو تسويات ولا تستحق ضريبة مبيعات عليها تحصيل الضريبة وتوريدها طبقا للكتاب الدورى رقم ( 100 ) لسنة 1998 والمتضمن أنه يتعين على جهة الإسناد إصدار شيك منفصل بقيمة الضريبة المستحقة باسم المأمورية التابع لها المقاول على أن يتم تسليم الشيك للمقاول حتى يتسنى له توريد الضريبة للمصلحة فى مواعيدها القانونية 0
ويتعين على جهة الإسناد إخطار المأمورية المختصة بقيمة الضريبة المسددة للمكلف وكافة البيانات المتعلقة بالصفقة ورقم وتاريخ الشيك المستحق للمصلحة السابق تسليمه للمقاول وذلك حتى تتمكن المأمورية من متابعة سداد الضريبة المستحقة للمصلحة 0
كما صدر الكتاب الدورى رقم 24 لسنة 1998 والمتضمن قيام وحدات الجهاز الادارى ووحدات الإدارة المحلية والهيئات العامة والأجهزة المستقلة باستقطاع ضريبة المبيعات التى تتحملها نظير الخدمة وتوريدها للمصلحة نيابة عن المقاول القائم بتأدية الخدمة والمكلف أصلا بتحصيلها على أن تقوم الجهة بإعطاء المقاول ما يفيد سداد الضريبة عن تلك الخدمة 0
يعتبر مقاول الباطن مسددا للضريبة على خدمة المقاولات فى حالة قيام المقاول الأصلى بسدادها وعليه الالتزام بتقديم الإقرارات طبقا لاحكام القانون موضحا بها سابقة سداد الضريبة بواسطة المقاول العمومى 0
أمثلة تطبيقية على خدمة المقاولات
أعمال الجسات والرسومات الهندسية إذا تضمنها عقد المقاولة فإنها تعد عنصر من عناصر حساب القيمة لأغراض ضريبة المبيعات ولا يجوز استبعادها باعتبار أن عقد المقاولة جزء لا يتجزأ ويخضع للضريبة العامة على المبيعات بالنسب المقررة وفقا للمنشور رقم ( 5 ) لسنة 1994 0
أعمال الجسات التى تم أداؤها بصفة مستقلة بذاتها عن عقد تنفيذ نشاط المقاولة باستخدام أجهزة أو معدات خاصة لحساب الغير تخضع للضريبة العامة على المبيعات بفئة 10 % من قيمة الخدمات باعتبارها ضمن خدمات التشغيل للغير 0
التكييف المركزى :
عمليات توريد وتركيب التكييف المركزى تخضع للضريبة بواقع 1.2 % من أجمالى قيمة العقد باعتبارها أعمال كهروميكانيكية تندرج تحت البند ( ثالث قطاع الأعمال الكهروميكانيكية وتجهيزات المبانى ) 0
مع استحقاق الضريبة على السلع الداخلة فى عملية المقاولة بالفئات المقررة قانونا ( ومنها الشيلر ، وحدة مناولة الهواء ، وأبراج التبريد الخاضعة للضريبة بواقع 25 % وكذا الضريبة على خدمات الضمان والإصلاح والصيانة 0
خدمة النقل داخل المقاولة :
فى حالة وجود قيمة النقل داخل عقد المقاولة فلا تستبعد من قيمة عقد المقاولة عند حساب ضريبة المبيعات على خدمة المقاولة مثل أى سلعة داخلة فى القيمة الكلية للعقد حيث أن الاتفاق بين المصلحة والاتحاد يستلزم سداد الضريبة على كافة المدخلات فى عملية المقاولة سواء كانت تلك المدخلات سلعا أو خدمات 0
المصاعد :
المصعد بكامل مكوناته مركب يخضع للضريبة بفئة 10 % من القيمة باعتباره منتج صناعى مع خصم ما سبق سداده ، أما باقى الأعمال الخاصة بالمصاعد والتى تشتمل على الأعمال المدنية وفتح الأبواب وتضبيها وتوصيل الكهرباء أناء الغرف والداير …….. الخ يطبق بشأنها المنشور رقم ( 5 ) لسنة 1994 0
خدمة الاستشارات الهندسية:
إذا تمت تلك الخدمة باستخدام أجهزة وآلات أو معدات فأنها تخضع للضريبة بواقع 10 % من قيمة تلك الخدمة باعتبارها من خدمات التشغيل للغير 0
الجمالونات :
تصنيع الجمالونات والهياكل المعدنية بالمصنع ثم يقتصر الأمر على التركيب فقط فتستحق الضريبة بواقع 10 % على عملية التصنيع باعتبارها منتج صناعى مع خصم مدخلات تلك العملية طبقا للفواتير الضريبية هذا فضلا عن استحقاق الضريبة على عملية التركيب فقط كتشغيل للغير 0
إذا كان توريد وتركيب الجمالونه يدخل ضمن عقد المقاولة ويشمل أعمال أخرى بجانب الجمالون يطبق عليه أحكام المنشور رقم 5 لسنة 1994 بخلاف الضريبة المستحقة على السلع بما فيها الجمالون 0
الضمان :
فى حالة ورود خدمة الضمان ضمن عقود المقاولات ولم يتم فصل قيمة الضمان عن قيمة المقاولة فى العقد فيتم تطبيق المنشور رقم 5 لسنة 1994 وذلك طبقا لطبيعة الأعمال المنفذة شاملة قيمة الضمان وبذات النسب الخاضع لها القطاع التى تندرج تحته تلك الأعمال ، أما إذا وردت خدمة الضمان بقيمة منفصلة عن أجمالي قيمة العقد فيتم حساب الضريبة على خدمة الضمان بواقع 10 % من قيمة الخدمة طبقا للمنشور رقم 7 لسنة 1995 .
نشاط السفن :
نشاط السفن واصلاحها واعمال القطر يندرج تحت البند خامسا من المنشور رقم 5 لسنة 1994 فى حالة التشغيل لدى الغير باعتباره من أعمال المقاولات ويخضع للضريبة بالنسب الواردة سالف الذكر ، إذا تعلق الأمر ببناء سفينة وبيعها فأنها تعد منتجا صناعيا يخضع للضريبة العامة على المبيعات بفئة 10 % مع خصم ما سبق سداده من ضريبة على المدخلات مع مراعاة أن الاستخدام الخاص للسفينه يخضع للضريبة العامة على المبيعات بفئة 10 % أعمالا لاحكام المادة 6 من القانون رقم 11 لسنة 1991 0
إنشاء الأنفاق :
عملية إنشاء الأنفاق الصغيرة تندرج ضمن البند رابعا قطاع المرافق والطرق والمحاجر …… الخ من المنشور رقم 5 لسنة 1994 تستحق الضريبة بشأنها بنسبة 3 % من أجمالي قيمة العقد حال أن تكون المحاسبة الضريبية مع مقاول الباطن 2 % من أجمالي قيمة العقد حال أن تكون المحاسبة الضريبية مع المقاول العام ولا يخل ما تقدم باستحقاق الضريبة على السلع اللازمة لتنفيذ العملية إذا كانت منتجة أو مستوردة أو مشتراة من السوق المحلى بمعرفة مؤدى الخدمة بالفئات المقررة قانونا 0
دور العبادة :
خدمة المقاولات التى تؤدى لدور العبادة لا تعد من خدمات التشغيل للغير الخاضعة للضريبة لعدم وجود الغير 0
الاستثمار العقاري :
نشاط شراء الأراضي واقامة المبانى عليها وبيع الوحدات السكنية لا يخضع للضريبة العامة على المبيعات ألا أنه يلزم التحقق من أن السلع الداخلة فى أعمال مقاولات الاستثمار العقارى والتى تقوم هذه الشركات بتصنيعها أو استيرادها قد سبق سداد ضريبة المبيعات المستحقة عنه طبقا لفئاتها المقررة 0

المقاولات التى تؤدى للشركات التى تعمل بنظام المناطق الحرة :
عند قيام المقاول بتأدية خدمة المقاولات لشركة تعمل بنظام المناطق الحرة فانه لا يستحق ضريبة مبيعات فى هذه الحالة شرط توافر المستندات التالية : –

  • موافقة هيئة الاستثمار 0
  • اعتماد عقد المقاولة من الهيئة 0
  • ودون الإخلال بالشروط والضوابط الواردة بالمنشور رقم ( 5 ) لسنة 1995 0

الخصم الضريبي :

استنادا للمادة 23 من القانون رقم 11 لسنة 1991 التي نصت علي أن المسجل عند حساب الضريبة ان يخصم من الضريبة المستحقة علي قيمة مبيعاته من السلع ما سبق سداده او حسابه من ضريبة علي مردودات المبيعات وما سبق تحميله من هذه الضريبة علي مدخلاته 000 الخ .
وبالتالي اقتصرت المادة الخصم على السلع دون الخدمات وبالتالي فإنه لا يسرى الخصم علي خدمة المقاولات باعتبارها خدمه من خدمات التشغيل للغير الواردة بالجدول رقم 2 المرافق للقانون الا انه طبقا للمادة 23 مكرر من القانون الصادر بالقانون رقم 9 لسنة 2005 فقد نصت علي ( للمسجل عند حساب الضريبة أن الخصم من الضريبة المستحقة علي قيمة مبيعاته من السلع والخدمات ما سبق تحميله من هذه الضريبة على الآلات والمعدات و أجزائها وقطع الغيار التي تستخدم في إنتاج سلعة أو تأدية خدمة خاضعة للضريبة .
وبالتالي يحق لشركات المقاولات خصم الضريبة السابق سدادها علي الآلات والمعدات و أجزائها وقطع الغيار التي تستخدم في تأدية خدمة المقاولات .

الفصل الرابع

( توصيات الفحص)

قبل التعرض للتوصيات التى أفرزتها الدراسة والمتعلقة بأعمال الفحص سواء الفحص المكتبى أو الفحص الميدانى لزم التذكير بضرورة اتباع التعليمات الصادرة من المصلحة بضرورة اتباع الأربعة مراحل المتعلقة بكيفية إجراء الفحص وهى :

1 – المرحلة الأولى : تجميع البيانات والتحقق من صحتها 0
2 – المرحلة الثانية: اختبارات المصداقية 0
3 – المرحلة الثالثة: تقييم المخاطر وإجراءات الاختبارات0
4 المرحلة الرابعة: الفحص المتعمق 0

وعلى الفاحص تطبيق كافة المراحل السابقة على أعمال الفحص أو الاكتفاء ببعضها طبقا لما يتراءى له أثناء القيام بالفحص ونظرا لما لطبيعة نشاط المقاولات الخاصة يجب مراعاة التالى ذكره:

أولا : الفحص المكتبي

ý تكوين قاعدة بيانات سليمة من خلال فحص مكتبي جيد يتم من خلاله المعرفة التامة بما يلى :-
· يتم الإطلاع على طلب تسجيل الشركة والتعرف على الكيان القانوني .
· التعرف على النشاط الرئيسي للشركة والعنوان وأية أنشطة أخرى والبطاقة الضريبية والسجل التجاري والبطاقة الإستيرادية إن وجدت وكذا عدد الفروع التابعة للشركة وعناوينها وطبيعة نشاط كل فرع0
· الإطلاع على الإقرارات الشهرية المقدمة من المسجل خلال فترة الفحص والفترات السابقة
· الإطلاع على تقارير الفحص السابقة ومابها من توصيات واقتراحات .
· الإطلاع على الملاحظات الواردة بتقارير الفحص وأسباب الفروق المكتشفة إن وجدت .
· الإطلاع على التظلمات والدعاوى المقدمة من الشركة ونتائج الرد عليها.
· الإطلاع على التعاملات الواردة من المصادر الداخلية وأية مصادر أخرى خارجية منها ( المأموريات/ الجمارك/ الحصر /إستيفاءات/ الرقابة الصناعية00الخ )
· الإطلاع على التعليمات والمنشورات والاتفاقيات الخاصة بالنشاط وخاصة الحديث منها.
· تحديد فترة الفحص والتعليمات والمنشورات المتعلقة بهذه الفترة .
· إعداد نماذج من الأسئلة المتوقع إثارتها عن النشاط.
· إعداد خطة لفحص الملف فى ضوء ما تم الحصول عليه من معلومات فى ضوء ماتم استنتاجه من الخطوات السابقة.
· مناقشة رئيس المجموعة في خطة الفحص والاتفاق علي النقاط الرئيسية في الفحص .
· الإطلاع على تقارير المعاينة والمناقشة والخروج منها بنتائج لصالح الفحص .
· إخطار المسجل بموعد الفحص على النموذج المعد لذلك 0
ثانياالفحص الميداني

1 – يراعى عند إجراء الفحص الميدانى الآتى :

المقابلة مع الشخص المسئول بالشركة ومناقشته بهدف التعرف على ما يلى 0
· الهيكل التنظيمى للشركة لتحديد الاختصاصات والمسئوليات 0
· الشكل القانونى للشركة
· التعرف على النظام المحاسبى المتبع 0
· التعرف على نظام الرقابة الداخلية المطبق للشركة 0
· التعرف على النشاط الأساسى للشركة والأنشطة الفرعية لها0
ويتم بعد ذلك إجراء خطوات الفحص كما يلى :
· تبويب الإقرارات الشهرية 0
· التأكد من ميعاد تقديم الإقرارات 0
· مراجعة الناحية الحسابية للإقرارات 0
· الاطلاع على إيصالات السداد الخاصة بالإقرارات 0
· الاطلاع على العقد المبرم بين الشركة ( المقاول ) وبين جهة الإسناد 0
· التعرف على الآلات والمعدات المستخدمة فى عملية المقاولة ومعرفة مصدر شراء
هذه المعدات 0
· التعرف هل هناك إسناد بعض الأعمال الفرعية إلى مقاولى الباطن والاطلاع على
العقود المبرمة بين المقاول العمومى ومقاول الباطن والتعرف على طبيعة الأعمال المبرمة
فى العقد وهل هناك نص واضح على تحميل المقاول الباطن بضريبة المبيعات من عدمه
· التعرف على نوعية العقد المبرم من عقود السعر الثابت ، عقود السعر المحدد ، عقود المرابحة 0
· الاطلاع على العقد المبرم ومعرفة الأعمال التى يتضمنها العقد سواء قطاع المبانى
، قطاع المبانى الخاصة ، الأعمال الكهرو ميكانيكيا ، قطاع المرافق والطرق أو قطاع البترول وذلك لتحديد فئة الضريبة المناسبة 0
· الاطلاع على المستخلصات الصادرة والتأكد من توقيع المهندس الاستشارى 0
· مقارنة إيرادات المستخلصات بدفتر اليومية العامة 0
· الاطلاع على دفتر الأستاذ العام ومقارنته بأذون الصرف وأذون القبض 0
· مقارنة دفتر الصندوق بأذون الصرف وأذون القبض0
· مقارنة دفتر البنك بإشعارات الخصم أو إشعارات الإضافة 0
· الاطلاع على دفتر تكاليف العمليات للتعرف على المواد والأجور المباشرة الداخلة فى عملية المقاولة 0
· الاطلاع على التوريدات المحلية والتأكد من وجود فواتير لجميع هذه التوريدات
المحلية ( المواد ) الداخلة فى عملية المقاولة 0
· فى حالة عدم وجود فواتير للمواد الداخلة فى عملية المقاولة فيتبع النظام الاصلى
للمصلحة فى هذا الخصوص 0
· الاطلاع على التوريدات المستوردة الداخلة فى عملية المقاولة 0
· الاطلاع على دفتر الموردين ومقارنته بفواتير التوريدات 0
· مقارنة دفتر الموردين بحساب أستاذ الموردين 0
· مقارنة دفتر حساب الأستاذ العام بحساب أستاذ الموردين 0
· مقارنة الأصول الثابتة العام الحالى بالعام السابق والتعرف على ما طرأ بها من
تعديلات ومعرفة أسباب هذه التعديلات حتى نتمكن من معرفة ما قامت به المنشأة من أعمال لنفسها أو عن طريق الغير لمتابعته ، ومعرفة اى استبعادات للأصول 0
· الاطلاع على حساب الصندوق والبنك للتأكد من المشتريات والإيرادات النقدية 0
· مقارنة الإيرادات الواردة بالميزانية بما هو وارد بدفتر الإيرادات 0
· تحليل بنود الإيرادات الواردة بالميزانية للتأكد والتعرف على الإيرادات الخاضعة للضريبة
· الاطلاع على دفتر وملف العقود للتعرف على ملخصات العقود 0
· الاطلاع على ملف المناقصات للتعرف على قيمة العقد وأسعار العمليات 0
· الاطلاع على ملخص العمليات تحت التنفيذ للتعرف على كمية المواد والأدوات المستخدمة فى المقاولة 0
· الاطلاع على قوائم حصر التكاليف الأسبوعية للتعرف على المستندات المسلمة بالموقع والمصاريف الأخرى 0
· مقارنة قوائم حصر التكاليف الشهرية بقوائم حصر التكاليف الأسبوعية 0
· الاطلاع على دفتر أستاذ المقاولين من الباطن ومقارنته بأذن التسوية 0
· الاطلاع على دفتر يومية المشتريات الخاصة بالعقود ومقارنته بدفتر الموردين ومقارنته باليومية العامة0
· الاطلاع على دفتر أستاذ مساعد آلات العقود لمعرفة الآلات والمعدات المستخدمة فى
موقع العمل 0
· التعرف على الوارد والمنصرف من المواد عن طريق الاطلاع على دفتر مخزن العملية0
· الاطلاع على سجل عنصر المواد لتحديد تكلفة المواد المنصرفة 0
· الاطلاع على سجل عنصر الأجور لتحديد الأجور الشهرية التى تحملته المنشأة مقابل إنجاز العقود 0
· الاطلاع على سجل الأصول الثابتة و اهلاكاتها ومقارنتها بدفتر أستاذ مساعد آلات العقود
· الاطلاع على سجل عنصر المصروفات للتعرف على كافة المصروفات المنصرفة للمقاولة بخلاف الأجور والمواد المباشرة
· مقارنة سجل المواد وسجل الأجور بدفتر تكاليف العمليات 0
· مقارنة سجل المواد بدفتر تكاليف العمليات بدفتر الموردين فى حالة وجود مقاول باطن
· الاطلاع على مستخلصات مقاول الباطن ومطابقتها مع مستخلصات العملاء 0
· الاطلاع على مستخلصات مقاول الباطن ومقارنته بحساب أستاذ مقاول الباطن
· الاطلاع على دفتر تقرير الأعمال الشهرى ومقارنته بالمستخلصات الصادرة 0
· الاطلاع على ضريبة المبيعات المستحقة على المستخلصات الواردة بالمستخلص ومقارنتها بالضريبة الواردة بالإقرارات 0
· مقارنة حساب أستاذ ضريبة المبيعات بدفتر الأستاذ بضريبة المبيعات المستحقة على المستخلصات 0
· الاطلاع على حساب ضريبة المبيعات ومقارنته بدفتر الأستاذ بما هو وارد بالميزانية 0
· الاطلاع على دفتر الاعتمادات المستندية والتعرف على كيفية التصرف فى البضاعة والمواد الواردة0
· مقارنة البيانات الواردة بحساب أستاذ ضريبة المبيعات بدفتر اليومية العامة 0
· تحليل موضوع العقد تحليلا دقيق وذلك للتوصل إلى الفئة الصحيحة للمقاولة طبقا للفئات الواردة بالمنشور 5 لسنة 1994 0
· فى حالة تداخل اكثر من عنصر من عناصر المقاولة داخل عقد المقاولة فيتم الأخذ بالصفة الغالبة للعقد ، وسعر الضريبة يحدد فى ضوء ذلك ، باستثناء الأعمال الكهروميكانيكية لايتم تطبيق الصفة الغالبة عليه فى مشمول العقد أعمال مقاولات أخرى 0
· الاهتمام بفحص بنود الحسابات الختامية :
· يجب تحليل بند مشروعات تحت التنفيذ
· تحليل الإضافات والاستبعادات تحت التنفيذ
· تحليل بند الإيرادات الأخرى لمعرفة الإيرادات الخاضعة من الإيرادات الغير خاضعة 0
· فى حالة وجود دفعات مقدمه عن خدمة المقاولات لاتعد واقعة منشئة للضريبة
باعتبارها خدمة من الخدمات المستمرة ومن ثم فانه لا تستحق ضريبة مبيعات على الدفعات المقدمة 0
· فى حالة وجود توريدات محلية أو أجنبية مشتراة من قبل جهة الإسناد يحب التأكد من إدراجها ضمن بنود المقاولة وإخضاع كامل المقاولة للفئات المقررة بالمنشور 5 لسنة 1994 0

ملخص الدراسة

أهم المعايير لفحص نشاط المقاولات

تعتبر خدمة المقاولة من خدمات التشغيل للغير التى أخضعت للضريبة وصدر منشور المصلحة رقم ( 5 ) لسنة 1994 فى هذا الشأن يتضمن بعض أنواع المقاولات والأسس التحاسبية لقطاع المقاولات بشأن الضريبة العامة على المبيعات 0
ينقسم نشاط المقاولات من حيث طبيعته إلى نوعين :-
أ شركات تقوم بالإنشاءات كاملة وتشترى كل ما تحتاجه عملية المقاولة من سلع من السوق أو الاستيراد من الخارج ” أى أنها لا تقوم بصناعة أى شيئ
ب _ شركات تقوم بالإنشاءات كاملة وتمتلك ورشا ومصانع لانتاج مستلزمات عملية المقاولة 0
المعاملة الضريبية لخدمة المقاولة 0
صدر القرار الوزارى رقم 34 لسنة 1994 باعتبار خدمة المقاولة من الخدمات ذات الطبيعة المستمرة وبالتالى تعتبر واقعة إصدار المستخلص هى واقعة استحقاق الضريبة على خدمة المقاولة حيث يعتبر المستخلص بمثابة فاتورة 0
الوعاء الخاضع للضريبة لخدمة المقاولة 0
هى قيمة المستخلص قبل خصم الاستقطاعات والجزاءات والدفعة الهندسية وضرائب الدخل حسب فئة المقاولة طبقا لمنشور رقم ( 5 ) لسنة 1994
ويتم مطابقة المستخلصات الصادرة مع قيمة العقد فى نهاية تنفيذ المقاولة للتأكد من صحة تحصيل الضريبة 0

بعض المصطلحات المستخدمة فى نشاط المقاولات 0
1 – المقاول العمومى: – هو المسئول العام لجهة الإسناد عن الأعمال المؤداة
2 – عـقـد الـمقاولـة :هو عقد مكتوب بين طرفيين إحداهما يثمل صاحب العمل ويسمى جهة الإسناد والآخر هو الشخص أو الجهة الموكل لها تنفيذ بنود العقد ويسمى المقاول العمومى 0
3 – الـمـستـخـلـــص : – هو عبارة عن بيان بكمية وفئة وقيمة الأعمال التى تم تنفيذها من قبل المقاول 0
4 – الـتـشـويـنـات : – هى عبارة عن المواد التى يقوم المقاول بتوريدها إلى موقع العملية 0
5 – جـهـة الإسناد: – هى الجهة المستفيدة من أداء المقاول العمومى للأعمال 0
6 – مقاول الباطـن: – هو الجهة أو الشخص الذى يتعهد بتنفيذ جزء من أعمال المقاول العمومى 0
7 – عقد مقاولة باطن :هو عقد مكتوب بين طرفين الأول المقاول العمومى والآخر المقاول الباطن يتعهد فيه المقاول الباطن بتنفيذ بعض الأعمال 0

الأسس المحاسبية في مجال المقاولات

النظام المحاسبي لشركات المقاولات يعتمد على مجموعة من الدفاتر والسجلات والقوائم المالية ذات طبيعة خاصة تختلف عن مثيلاتها فى المنشآت الصناعية والخدمية والتجارية 0
أهم الدفاتر والسجلات المستخدمة فى نشاط المقاولات
المجموعة الدفترية ( دفاتر رئيسية )
1 – اليومية العامة 0
2 – الأستاذ العام 0

المجموعة الدفترية الفرعية ( الدفاتر المساعدة)
1 – دفتر الإيرادات
يتم إثبات الإيراد من واقع المستخلص الموقع من الاستشارى للمشروع 0
2 – دفتر تكاليف العمليات
يتم إثبات المصروفات المباشرة على العملية من مواد وأجور 0
3 – دفتر المصروفات العمومية
يتم إثبات كافة المصروفات عدا المصروفات المباشرة على العمليات
4 – دفتر الصندوق
يتم إثبات كافة المدفوعات والمقبوضات
5 – دفتر البنك
يتم إثبات كافة المعاملات البنكية سواء مدفوعات أو مقبوضات 0
6 – دفتر التسويات
يتم إثبات كافة المعاملات التى لا يوجد بها دفتر متخصص من واقع المستندات الخاصة بها 0
7 – دفتر يومية مقاولى الباطن
يتم إثبات كافة المعاملات الخاصة بمقاولى الباطن
المجموعة الدفترية المساعدة ( دفاتر أستاذ مساعدة وتحليلية)
تتضمن هذه الحسابات الإجمالية مثل
( حـ / الأجور – دفتر أستاذ العملاء _ دفتر أستاذ الموردين _ دفتر أستاذ المدينين _ دفتر أستاذ الدائنيين )

أهم المستندات والسجلات المستخدمة فى نشاط المقاولات
1 – دفتر عقود وملف العقود
وهو دفتر بيانى يسجل فيه ملخصات العقود أما ملف العقود فيحفظ به العقود الأصلية الموقع عليها وأى مكاتبات متعلقة بالعقد 0
2 – ملف المناقصات
يحتوى هذا الملف على تحديد قيمة العقد ويستخدم عادة لتحديد أسعار العمليات المختلفة على حسب المواصفات المحددة 0
3 – ملخص العمليات تحت التنفيذ
يحدد فيه مراحل تنفيذ العمليات على مدة العقد المتفق عليها حتى لا تتعرض المنشأة إلى الجزاءات 0
4 – قوائم حصر التكاليف الأسبوعية والتكاليف الشهرية
تستخدم هذه القوائم لحصر التكاليف فى نهاية الأسبوع وكذلك فى نهاية الشهر من واقع المستندات المسلمه للموقع وملخصات الأجور الأسبوعية والشهرية
الحسابات الختامية والميزانية
1 – الاطلاع على حــ / العمليات ( التشغيل )
الاطلاع على الجانب الدائن ومقارنة رقم الإيرادات مع أجمالى المستخلصات المقر عنها 0
2 – الاطلاع على حــ / أ 0 خ
التأكد من بند إيرادات أخرى الواردة فى حــ / أ 0 خ والاطلاع على المستندات الخاصة به
3 – الاطلاع على الميزانية العمومية
يتم الاطلاع على إضافات الأصول ومعرفة مصدر هذه الاحتياجات 0
الاطلاع على حـ / جارى الشركاء لمعرفة وجود أعمال تتم عن طريق حـ / جارى الشركاء
الاطلاع على أرصدة دائنة أخرى الموجودة بالميزانية 0
الاطلاع على حـ / تأمينات لدى الغير لمعرفة قيمة التأمين النهائى لعقود المقاولات 0
الاطلاع على حـ / الدفعات المقدمة ومعرفة نسبتها من العقود حتى يتم مقارنة العقود بالمستخلصات الفعلية 0
كيفية إجراءا الفحص لنشاط المقاولة 0
لابد من اتباع الأربعة مراحل المتعلق بكيفية أجراء الفحص وهى : –
1 – المرحلة الأولى : – تجميع البيانات والتحقق من صحتها 0
2 – المرحلة الثانية: – اختبارات المصداقية 0
3 – المرحلة الثالثة: – تقييم المخاطر وإجراءات الاختبارات 0
4 – المرحلة الرابعة: – الفحص المتعمق 0
أولا : مرحلة تجميع البيانات والتحقق من صحتها 0

وتتم هذه المرحلة عن طريق أجراء فحص مكتبي جيد يتم من خلاله المعرفة التامة بما يلي : –
· الاطلاع على طلب تسجيل الشركة والتعرف على الكيان القانوني 0
· التعرف على النشاط الرئيسي للشركة وأي أنشطة أخرى 0
· الاطلاع على البطاقة الضريبية الاستيرادية والسجل التجاري 0
· معرفة عنوان الشركة الرئيسي و عناونيها الفرعية 0
· الاطلاع على الإقرارات الشهرية المقدمة من المسجل خلال فترة الفحص والفترات السابقة 0
· الاطلاع على تقارير الفحص السابقة وما بها من توصيات والتعرف على نقاط القصور والضعف 0
· الاطلاع على التعاملات الواردة من المصادر الداخلية بالمصلحة والمصادر الخارجية 0
· الاطلاع على التعليمات والمنشورات والاتفاقيات الخاصة بالنشاط 0
· أعداد نماذج من الأسئلة المتوقع أثارتها عن النشاط 0
· الاطلاع على تقارير المعاينة والمناقشة السابقة 0
· أعداد خطة لفحص الملف فى ضوء ما تم الحصول عليه من معلومات 0

أجراء المراحل الباقية من خلال الفحص الميدانى0
يراعى الأتي عند أجراء الفحص الميداني:-
المقابلة من الشخص المسئول بالشركة ومناقشته بهدف التعرف على ما يلي :-
· الهيكل التنظيمي للشركة 0
· التعرف على النظام المحاسبي للشركة 0
· التعرف على نظام الرقابة الداخلية للشركة 0
· التعرف على النشاط الرئيسي للشركة 0
إجراء خطوات الفحص : –

تبويب الإقرارات الشهرية والتأكد من ميعاد تقديم الإقرارات ومراجعة الإقرارات من الناحية الحسابية والاطلاع على إيصالات السداد 0
الاطلاع على العقد المبرم بين الشركة وبين جهة الإسناد ومعرفة الأعمال التي يتضمنها العقد سواء قطاع المباني أو قطاع المباني الخاصة أو أعمال كهر وميكانيكية أو قطاع مرافق وأعمال الطرق أو قطاع البترول وذلك لتحديد فئة الضريبة طبقا لمنشور المصلحة رقم ( 5 ) لسنة 1994
التعرف على سعر العقد وهل هناك أعمال إضافية للعقد أو هناك شروط خاصة بزيادة السعر 0
التعرف على أن هناك إسناد بعض الأعمال الفرعية لمقاولي الباطن والاطلاع على العقود المبرمة بين المقاول العمومي ومقاول الباطن 0
التعرف على أن الشركة تقوم بشراء المواد والخامات من السوق المحلى أو الاستيراد من الخارج أمــ تمتلك مصانع أو ورشة لتصنيع بعض الخامات والمواد 0
الاطلاع على المستخلصات الصادرة والتأكد من توقيع الاستشاري عليها 0
مقارنة إيرادات المستخلصات بدفتر اليومية العامة 0
الاطلاع على القيود المؤيدة 0
الاطلاع على الدفاتر المحاسبية الموجودة بالشركة ومراجعتها من الناحية الحسابية والشكلية وإجراءا اختبارات المصداقية 0
الاطلاع على التوريدات المحلية والتأكد من وجود فواتير لجميع هذه التوريدات الداخلة فى عملية المقاولة 0
الاطلاع على أذون الإفراج والتأكد من سداد الضريبة عند الجمارك للمواد والخامات الداخلة فى المقاولة 0
الاطلاع على حـــ / إيراد العمليات 0
الاطلاع على حـــ / أ 0 خ
تحليل الميزانية العمومية 0

ملخص للمنشورات والتعليمات التي صدرت عن المصلحة

والمتعلقة بنشاط المقاولات

م

الرقم

التاريخ

الصفة / الجهة

الموضوع

1

17/7/1993

كتاب / البحوث

وعاء ضريبة المبيعات على خدمة المقاولة الواردة بالتعليمات المصلحية رقم 3 لسنة 1993 م

2

3

18/4/1993

تعليمات / البحوث

بشأن ما أثير من استفسارات عن خدمات التشغيل للغير

3

5

10/4/1993

منشور / البحوث

بشأن قواعد وأسس المحاسبة لخدمة المقاولات بشأن الضريبة العامة على المبيعات مرفقا به أسس تحاسبيه لقطاع المقاولات

4

6/9/1994

كتاب / البحوث

كتاب موجه إلى أو تيس مصر بشأن كيفية المعاملة الضريبية لتعاقداتهم مع مقاولى العموم

5

19/12/1994

تعليمات / البحوث

بشأن المنشور رقم 5 لسنة 1994 والخاص بخدمة المقاولات فيما يتعلق بأعمال الديكور

6

3

18/7/1995

تعليمات تذكيرية

/ البحوث

قواعد وأسس المحاسبة بخدمة المقاولة لا علاقة لها بالسلع موضوع المقاولة والتى تخضع بذاتها لفئة الضريبة المحددة لها كسلعة 0

7

17/1/1996

كتاب مبلغ

/ الشئون التنفيذية

الاجتماع الذى تم عقده مع جمعية رجال الأعمال بالإسكندرية يوم 13/1/1996 م

8

25/2/1996

كتاب / البحوث

بشأن الاستفسار عن أعمال الحفر والجسات

9

2

7/4/1996

منشور تذكيرى

/ البحوث

بشأن أعمال جسات وأبحاث وتحليل التربة وكذا ما يتعلق بالخدمات الاستشارية والفنية

10

14/6/1996

كتاب / البحوث

بشأن الإفادة عن مدى خضوع نشاط بيع الوحدات السكنية للغير

11

24/2/1997

قرار / رئيس المصلحة

قرار السيد الأستاذ / رئيس المصلحة ورئيس الاتحاد المصرى لمقاولى التشييد والبناء رقم 216/1997 0

12

7/7/1997

كتاب مبلغ

/ رئيس المصلحة

بيان أسس النسبة التى يتحملها المستفيد من أعمال المقاولات لمواجهة سداد الضريبة المستحقة على عقود المقاولات الخاصة بمشروعات الاستثمار العقارى

13

12/7/1998

كتاب / البحوث

تحديد فئة الضريبة للمصاعد كسلعة مصنعه وتم صدور تعليمات أخرى من البحوث فى 8/4/200 فى نفس الخصوص0

14

2

2/9/1998

منشور تعليمات/البحوث

خدمات المقاولات التى تؤدى لدور العبادة

15

12

22/8/1999

تعليمات تذكيرية/البحوث

كيفية تطبيق النسب الواردة بالمنشور رقم 5 لسنة 1994

16

5

18/9/1999

منشور / البحوث

عدم استحقاق ضريبة مبيعات على الدفعات المقدمة لخدمة المقاولات وقد أصدرت البحوث كتاب عموم رقم 32 فى 18/11/2001 فى نفس الموضوع0

17

7

30/9/1999

منشور / رئيس المصلحة

أدراج صناعة السفن ضمن المنشور رقم 5 لسنة 1994 بالبند خامسا قطاع البترول والأعمال البحرية

18

6

7/3/2000

تعليمات / البحوث

بشأن كيفية احتساب الضريبة على خدمات الضمان

19

3

12/3/2000

منشور / البحوث

بشأن نشاط الاستثمار العقارى وعدم خضوعه فى هذه الفترى

20

11

8/4/2000

عموم / البحوث

بشأن المعاملة الضريبية للمصاعد الكهربائية

21

18

8/8/2000

عموم / البحوث

بشأن المعاملة الضريبية لعمليات نزع الحشائش وتطهير الترع والمصارف

22

4

11/1/2001

عموم / البحوث

الاستفسارات الواردة بشأن المعاملة الضريبية لعمليات نزع الحشائش وتطهير الترع والمصارف

23

5

7/2/2001

عموم / البحوث

بشأن التذكير بكيفية المعاملة الضريبية

24

3

21/3/2001

تعليمات / البحوث

بشأن الاستفسارات الواردة للمصلحة عن كيفية المعاملة الضريبية لنشاط إنشاء الجمالونات الهياكل المعدنية 0 تم إلغاؤها بصدور التعليمات رقم 9 لسنة 2003 0

25

32

18/11/2001

عموم / البحوث

دراسة مقدمة من مأمورية الإسماعيلية بخصوص بعض الاقتراحات المتعلقة بنشاط المقاولات

26

23

4/12/2001

تعليمات / الفحص

بشأن مراعاة ما يلى عند الفحص
1 – الجزء المستورد بواسطة جهة الإسناد 0
2 – الأعمال التى تمول عن طريق 0
3 – الاستثمار العقارى 0
4 – فحص المشتريات

27

22/1/2002

كتاب / البحوث

بشأن الدراسة التحليلية الخاصة بضريبة المبيعات المستحقة على عملية وإنشاء الإنفاق الصغيرة

28

4

2/2/2002

عموم / البحوث

بشأن المعاملة الضريبية للنقل الداخل فى عقد المقاولة

29

23

3/11/2002

تعليمات تذكيرية

/ رئيس المصلحة

بشأن شركات التسويق العقارى

30

9

10/4/2003

عموم / البحوث

بشأن الإفادة بالرأى والاستفسارات عن المعاملة الضريبية لعملية تجهيز وتصنيع منشأ معدنى وإنشاء بعض الأعمال المدنية لتثبيت وتركيب المنشأ المعدنى 0

31

المعاملة الضريبية لأعمال الديكور

32

المعاملة الضريبية للتكييف المركزى

33

تم صدور المنشور رقم (بدون) لسنة 2004 والمتعلق بالمعاملة الضريبية لخدمة المقاولات بصفة عامة وذلك فى ضوء أحكام القانون رقم 11 لسنة 1991 والقانون 11 لسنة 2002 وكذا المنشور 5 لسنة 1994

 

 

 

 

 

 

دراســــــــــــة

المخالفات الدستورية و القانونية و الأثار السلبية

لعدم أنشاء المجلس الأعلي الضريبي

 

إعــــداد

خالد عبد النبي محمود

زميل الجمعية المصرية للمالية العامة و الضرائب

عضو جمعية الضرائب المصرية

عضو المكتب الفني

بقطاع الفحص الضريبي و التحصيل

مصلحة الضرائب المصرية

ت:0107827121

مقدم أمام المؤتمر الضريبي السادس عشر

تحت رعاية الجمعية المصرية للمالية العامة و الضرائب

خلال الفترة من 22 – 24 يونية 2010

بدار الدفاع الجوي

 

 

 

 

 

 

فهرس الدراسة

 

م

بـــــيــــــــــان

رقم الصفحة

1

مــــــقـــــدمــــــة.

2

2

المبحث الأول :

 مخالفة الدستور و مبادئ و قضاء المحكمة الدستورية العليا.

6

1

أولاً : مخالفة مواد الدستور.

8

2

ثانياً : مخالفة مبادئ و قضاء المحكمة الدستورية العليا. 

11

3

ثالثاً : مخالفة مبادئ و قضاء محكمة النقض المصرية.

13

3

المبحث الثاني :

مخالفة النظام العام للدولة و مبادئ و قضاء محكمة النقض.

14

1

أولاً : مخالفة النظام العام القانوني للدولة  .

15

2

ثانياً : مخالفة مبادئ و قضاء محكمة النقض المصرية.

16

4

المبحث الثالث :

 مخالفة عدم تطبيق الأثر الفوري لأحكام قانون الضريبة علي الدخل.

18

5

المبحث الرابع :

الأثار السلبية لعدم أنشاء المجلس الأعلي الضريبي.

23

6

الــــتــــوصـــيـــات .

26

 

 

 

 

 

 

 

 

مــــقـــدمـــة

 

(1) أنه طبقاً لنص المادة التاسعة من مواد إصدار قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005  جاء ما يلي :-

      ينشر هذا القانون فى الجريدة الرسمية ، و يعمل به من اليوم التالى لتاريخ نشره مع مراعاة ما يأتى : 1- تسرى أحكام القانون المرافق بالنسبة إلى المرتبات وما فى حكمها أعتباراً من أول الشهر التالى لتاريخ

     نشرهفي الجريدة الرسمية. 2- تسرى أحكام القانون المرافق بالنسبة إلى إيرادات النشاط التجارى والصناعي و إيرادات المهن غير

     التجارية و إيرادات الثروة العقارية للأشخاص الطبيعيين أعتباراً من الفترة الضريبية 2005 وتسرى

      بالنسبة إلى أرباح الأشخاص الأعتبارية أعتباراً من الفترة الضريبية 2005 أو الفترة الضريبية للشخص

      الأعتبارى التى تبدأ بعد تاريخ العمل بهذا القانون.     يبصم هذا القانون بخاتم الدولة ، وينفذ كقانون من قوانينها .

 

 وقد تم نشر القانون بتاريخ 9/6/2005 بالجريدة الرسمية ( العدد23- تابع ) وبالتالي فأن بداية العمل بأحكام

 القانون أعتباراً من 10/06/2005 .

(2) أن قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 تسري أحكامه  و مخاطب بها كافة مواطني الشعب المصري

     (80 مليون نسمة ) و  ليس بالطبع جميع المواطنين خاضعين للضريبة حيث أن  عدد الخاضعين للضريبة من

     ( أشخاص طبيعية – أشخاص أعتبارية ) تتمثل فيما يلي :-

1-    عدد (3.5 مليون ممول ضريبي ) – شخص طبيعي  و شخص أعتباري – يهدف لتحقيق الربح مستخرج لهم

   بطاقات ضريبية و تم فتح ملفات ضريبية لهم بالمأموريات الضريبية المتخصصة .

2-    عدد ( 6 مليون موظف ) بالجهاز الحكومي بالدوله خاضعين لضريبة المرتبات و ما في حكمها.

3-    عدد (14.5 مليون موظف ) بالقطاع العام و قطاع الأعمال العام و القطاع الخاص خاضعين لضريبة المرتبات

   و ما في حكمها.       

\ إجمالي عدد الممولين دافعي الضرائب = ( 25 مليون ممول )  أي ثلث سكان مصر .

(3) أن تطوير المجتمع الضريبي و المنظومة التشريعية الضريبية يمثل أحد الأهداف الرئيسية للبرنامج الأنتخابي

      لسيادة الرئيس / محمد حسني مبارك و أحد أهداف التنمية و الأصلاح للحزب الوطني  و واكب ذلك إصدار

      قانون الضريبة علي الدخل رقم 91 لسنة 2005.

      و ذلك لضمان تحقيق البعد الإجتماعي و الأقتصادي للضريبة حيث أنها أحد مصادر الدخل للدولة للأنفاق العام

      و كذلك للعمل علي أعادة توزيع الدخل لأحداث التوازن بين فئات الشعب لتحقيق العدالة الإجتماعية.

      مع حماية الحقوق الدستورية و القانونية للممولين دافعي الضرائب و تشجيع الأستثمار الأجنبي و العربي

      و المحلي من خلال أنشاء المجلس الأعلي الضريبي .

 

(4) جاء ببيان  الحكومة المقدم  من الأستاذ الدكتور / أحمد نظيف ( رئيس مجلس الوزراء ) أمام مجلس الشعب

     بتاريخ 20/12/2004  والذي حدد فيه 10 برامج تنموية لاقتحام آفاق المستقبل تركز علي الأستثمار من أجل

    التشغيل وحمايةغير القادرين وزيادة وتحسين الخدمات وترسيخ دولة المؤسسات ونشر تكنولوجياالمعلومات.

 و جاء  ضمن البرنامج الرابع ( تطوير الأداء الاقتصادي ) :-   تنفذ الحكومة برنامجاً متكاملاًيتكون من مجموعة من الإجراءات التي تهدف إلي زيادة تنافسية القاعدة

 الأنتاجية فيمصر.وزيادة معدلاتالنمو الاقتصادي. وأعطاء الفرصة لقطاع الأعمال العام والخاصللمشاركة

 الفعالة في مسيرة الأستثمار.

 بتخفيف الأعباء الجمركية والضريبية.وأعادةهيكلة القطاع المالي وخاصة الجهاز المصرفي.ليقوم بدور فعال

 في تمويل المشروعات الجديدة.وأضافةأوعية تمويلية جديدة.تساهم في دفع عجلة النشاط الأقتصادي………

 ثانيا:إجراء عملية أعادة هيكلة كاملة لقانون الضرائب ليتضمن إدخال المفاهيمالعصرية للفكر الضريبي العالمي

      ومنها تخفيض العبء الضريبي. من خلال تخفيض معدلالضريبة علي أرباح النشاط التجاري من 42%

      إلي20%. وتوسيع الشرائح الضريبية. ورفعحد الأعفاء للأعباء العائلية. ليصل إلي15 ألف جنيه للأسرة

      التي يعمل فيها الزوجان . ورغم أن هذه التخفيضات قد تؤدي مرحلياً إلي نقص الحصيلة بأكثر من ثلاثة

      مليارات منالجنيهات.فإنها تساهم في تنمية الموارد المحلية.من خلال توسيع القاعدة الضريبية والسيطرة

      علي المجتمع الضريبي.والحد من ظاهرة التهرب.والعمل علي دمج القطاع غيرالرسمي في الأقتصاد

      القومي.

ويعتمد هذا الأصلاح في أساسه علي تغيير نظرة الحكومة إلي الممول. من خصم تطولمعه الخصومة. إلي شريك تثق الحكومة فيما يقوله. وتأخذ بما يقره. وتجعله حليفاً فيمنظومة التنمية الأقتصادية والتوازن المالي القومي.  و يؤدي تطبيق قانون الضرائب المقترح إلي تطوير كبير للأدارة الضريبية. يتمثل فيما يلي :-

1-  تطوير نظم التحصيل. و إجراءات ربط الضريبة.  

2- إدخال نظام الفحص بالعينة. وإدارةالمخاطر.

3- إلزام مصلحة الضرائب بتطبيق معايير المحاسبة المصرية.

4- الحد من المنازعاتالقضائية مع الممولين.

5- أعادة تشكيل لجان الطعن من عناصر محايدة.

6- أنشاء مجلس أعليللضرائب لا يتبع مصلحة الضرائب. وتكون مهمته مراقبة التطبيق العادل للنظام الضريبيوالأدارة الضريبية.

 فالنظام الضريبي المقترح يقوم علي فلسفة جديدة تغير توجه المجتمع ونظرته إليالضريبة.

 

5- صدرت اللائحة التنفيذية للقانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 بموجب قرار وزير المالية رقم 991

     لسنة 2005 بتاريخ 27/12/2005 و تم نشرة بجريدة الوقائع المصرية – العدد 295 (تابع)- بتاريخ

     27/12/2005 و تم العمل باللائحة أعتباراً من اليوم التالي للنشر أي أعتباراً من 28/12/2005.

      و جاء بها ما يخالف القانون و الكتب الدورية لسنة 2005.

 

 

6- تم إصدار الجيل الأول للإقرارات الضريبية لسنة2005, ثم الجيل الثاني لسنة2006 , ثم الجيل الثالث لسنة

     2007, ثم إصدار الجيل الرابع لسنة2008, ثم الجيل الخامس لسنة 2009  .

7- أي تم إصدار عدد خمس أشكال من الإقرارات الضريبية ذات مستوي عالي من المهارات المحاسبية و المالية

     و القانونية بما لا يتناسب و الثقافة الضريبية للقاعدة العريضة من الممولين أصحاب المشروعات الصغيرة

     و المتناهية الصغر من ممارسي النشاط التجاري و الصناعي و المهن الغير تجارية و أصحاب أيرادات الثروة

     العقارية سواء كانوا أشخاص طبيعيه أو أشخاص أعتبارية بالمقارنة بعدد الممولين المحدود من أصحاب

      رؤوس الأموال الكبيرة .         

8- قامت الحكومة بحملة دعائية ضخمة لقانون الضرائب الجديد شملت كافة وسائل الأعلام المرئي و المسموع

     و المقروء المحلية و الخارجية و ذلك مع رفع شعار جديد ( مصلحتك أولاً ) .

9- جاءت الأعلانات مفزعة للممولين و خالية من الموضوعية  التي تهدف إلي تنمية الوعي و الثقافة الضريبية

     لدي القاعدة العريضة من الممولين دافعي الضرائب ولم تحقق الثقة المتبادلة بين الإدارة الضريبية و الممولين

     لعدم وجود وسائل أتصال مباشر بالممولين.

10- ثم  توالي بعد ذلك أصدار بعض التعديلات للقانون  و صدرت العديد من قرارات وزارة المالية الخاصة بتطبيق

      القانون حتي صدر أخيراً قرار وزير المالية رقم414 لسنة 2009 في 02/07/2009 بشأن قواعد و أسس

      المحاسبة الضريبية للمنشأت الصغيرة عملاً بنص المادة 18 من قانون الضريبة علي الدخل91 لسنة 2005

      في  ضوء أحكام قانون تنمية المشروعات الصغيرة رقم 141 لسنة 2004 .      

11- أستمرار الخلاف الدائم بين الإدارة الضريبية و التجمعات الرسمية و الأهلية مثل أتحاد الصناعات المصرية

       و أتحاد الغرف التجارية و النقابات المهنية و جمعيات رجال الأعمال المتخصصة .

** كنتيجة حتمية لمظاهر الأختلاف و التباين و العشوائية بين ما قرره قانون الضريبة علي الدخل91 لسنة

     2005 و ما جاء باللائحة التنفيذية للقانون و ما جاء بقرارات وزارة المالية بخصوص تطبيق القانون و ما

     ورد بأجيال الإقرارات الضريبية و ما جاء بالكتب الدورية و التعليمات الصادرة من الإدارة الضريبية .

** ظهرت مشاكل ضريبية عجزت الإدارة الضريبية عن وضع حلول فعالة لها تتسم بالواقعية و العملية في التنفيذ

     مما إدي إلي زيادة حجم المشاكل  و تعطيل تطبيق القانون .

** و مما سبق أستعراضة  نجد بما لا يدع مجالاً للشك أن هناك العديد من التناقضات و القصور تمثل أحد الأسباب

     الرئيسية في حدوث ذلك هو تعطيل تنفيذ أحكام قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 الخاصة بأنشاء

     ( المجلس الأعلي الضريبي ) الذي يهدف إلي ضمان حقوق دافعي الضرائب علي أختلاف أنواعها و متابعة

      مدي إلتزام الإدارات الضريبية المختصة بتنفيذ أحكام القوانين و اللوائح .

 

 

 

** و تتكون الدراسة من المباحث التالية :-

 

المبحث الأول :مخالفة الدستور و مبادئ و قضاء المحكمة الدستورية العليا.

                      أولاً : مخالفة مواد الدستور .

                     ثانياً : مخالفة مبادئ و قضاء المحكمة الدستورية العليا.    

                     ثالثاً : مخالفة مبادئ و قضاء محكمة النقض المصرية.

المبحث الثاني :مخالفة النظام العام للدولة و مبادئ و قضاء محكمة النقض.

                       أولاً : مخالفة النظام العام للدولة  .

                      ثانياً : مخالفة مبادئ و قضاء محكمة النقض المصرية.

المبحث الثالث :مخالفة عدم تطبيق الأثر الفوري لأحكام قانون الضريبة علي الدخل.

المبحث الرابع :الأثار السلبية لعدم أنشاء المجلس الأعلي الضريبي.

الــــتــــوصـــيـــات .

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المبحث الأول

مخالفة الدستور و مبادئ و قضاء المحكمة الدستورية العليا.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

مـــــقـــــــــدمــــــــة

** نعرض نصوص المواد (140-141) من قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 كما يلي :-

مادة (140):    يهدف المجلس إلى ضمان حقوق دافعي الضرائب على أختلاف أنواعها وإلتزام الإدارات الضريبية المختصة بأحكام القوانين واللوائح الصادرة في هذا الشأن،وأن تتم إجراءات الربط والتحصيل في إطار من التعاون وحسن النية. وكذلك توجيه الممولين إلى الإجراءات القانونية التي تكفل حصولهم على حقوقهم .

مادة (141):    يمارس المجلس في سبيل تحقيق أغراضه الأختصاصات الآتية:

1- دراسة وإقرار وثيقة حقوق دافعى الضرائب ومتابعة الإلتزام بها.

2- دراسة القوانين واللوائح المنظمة لشئون الضرائب على أختلاف أنواعها وأقتراح تعديلها وذلك بالتعاون

    مع الحكومة والجهات الإدارية المختصة. ويجب عرض مشروعات القوانين واللوائح التي تقترحها الحكومة

   بالنسبة للضرائب بمختلف أنواعها على المجلس لمراجعتها وأخذ رأيه فيها قبل عرضها على مجلس الشعب.

3- دراسة التعليمات الصادرة من الجهات الإدارية المختصة بشئون الضرائب على أختلاف أنواعها والتدخل

     لدى جهات الأختصاص والسلطات المختصة لإلغاء التعليمات التي لا تتفق وأحكام القوانين واللوائح

     أو وثيقة حقوق دافعى الضرائب، وكذلك العمل على أن تكون هذه التعليمات غير متعارضة وتكفل ربط

     الضريبة وتحصيلها في يسر ودون عنت.

4- متابعة ممارسة المصالح الضريبية لأختصاصاتها لضمان إلتزامها بحقوق دافعي الضرائب.

5- مراجعة أدلة العمل الضريبية وإبداء الرأي فيها قبل إقرارها ونشرها وعلى الأخص :

    – أدلة عمل الإدارة الضريبية.                    – دليل القواعد الأساسية للفحص.

    – دليل إجــراءات الفحـص.                   – دليل الفحص بالعينـة.

6- دراسة مدى الكفاءة الفنية والمالية للجهات الإدارية القائمة على شئون الضرائب بما يضمن جودة مستوى

    الخدمات الفنية والإدارية التي تؤديها، والسعي لدى الجهات المختصة وتقديم المقترحات لإزالة أي قصور

    في هذا الشأن.

7- نشر المعلومات والتقارير والتوصيات التي تساعد الممولين على التعرف على حقوقهم وإلتزاماتهم.

8- دراسة ما يقدم للمجلس من شكاوي الممولين والسعي لدى جهات الأختصاص لإزالة أسباب الصحيح منها

    وأقتراح قواعد عامة تكفل إزالة أسبابها في المستقبل. وتلتزم الجهات الإدارية المختصة بالتعاون مع

    المجلس في دراسة ما يحال إليها من شكاوي وتزود المجلس بالبيانات والتقارير والبحوث التي يطلبها مما          يتصل بأعماله. ويقدم المجلس في الثلاثين من سبتمبر من كل عام تقريراً عن أعماله إلي رئيس الجمهورية ورئيس مجلس الوزراء متضمنا ما كشفت عنه ممارسته لأختصاصاته من نقص في التشريعات الضريبية أو حالات إساءة أستعمال السلطة من أي جهة من جهات الإدارة الضريبة أو مجاوزة تلك الجهات لأختصاصاتها. ويقدم هذا التقرير إلي رئيس مجلس الشعب لعرضه علي المجلس.

 

** جاءت أحكام مواد  قانون الضرائب الخاصة بأنشاء المجلس الأعلي الضريبي و السابق أستعراضها و خاصة

    المادة (140) و الخاصة بأهداف المجلس , المادة (141)  و الخاصة بأختصاص المجلس متفقة مع مواد

    الدستور إلا أن تعطيل تطبيق مواد قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 جاء بالمخالفة  لمواد الدستور

    و مبادئ و قضاء المحكمة الدستورية العليا  و محكمة النقض علي الوجه التالي :-

أولاً : مخالفة مواد الدستور.

مادة (8) :تكفل الدولة تكافؤ الفرص لجميع المواطنين .

 

** جاء ذلك النص متفقاً مع نصوص المواد (140-141) من قانون الضريبة علي الدخل بتحقيق تكافؤ الفرص

     بين الممولين دافعي الضرائب و الإدارات الضريبية المختلفة  من حيث العمل علي  تحقيق التوازن بين الحقوق

     و الواجبات و تحديد الإلتزامات بين الطرفين .

مادة (38) : يقوم النظام الضريبى على العدالة الاجتماعية .

** أن تحقيق العدالة الضريبية هو من الأهداف الرئيسية التي كفلها الدستور لحماية حقوق الممولين دافعي

     الضرائب جاء ذلك النص متفقاً مع نصوص المواد (140-141) من قانون الضريبة علي الدخل حيث أن أنشاء

     المجلس الأعلي الضريبي يكفل تحقيق العدالة الضريبية التي أقرها الدستور علي مستويين :-

     أولاً :  حماية حقوق الممولين            ثانياً : متابعة الإداء التنفيذي للإدارات الضريبية المختلفة .

     و ذلك و فقاً  لوثيقة حقوق الممولين دافعي الضرائب و أحكام قوانين الضرائب و اللوائح و القرارات الوزارية

     و التعليمات و عرض تقرير سنوي علي سيادة رئيس الجمهورية و رئيس مجلس الوزراء و رئيس مجلس

     الشعب لعرضة و مناقشتة علي أعضاء المجلس يوضح فية الإيجابيات و السلبيات التي واجهت الإداء التنفيذي

     للسياسات الضريبية للدولة مع وضع المقترحات المناسبة  لمعالجة السلبيات و تنمية الإيجابيات .

مادة (61) :أداء الضرائب والتكاليف العامة واجب وفقا للقانون .

** إلزم الدستور السلطة التنفيذية بالدولة بتطبيق التشريعات الضريبية الصادرة من السلطة التشريعية كأساس

     لإلتزام الممولين بأداء المستحق عليهم من الضرائب و فقاً لقوانين الضرائب التي حددت الحقوق و الواجبات

     و الإلتزمات لطرفي العلاقة الضريبية …… و من ثم فأن  تعطيل تطبيق قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة

     2005 بعدم أنشاء المجلس الأعلي الضريبي يعد مخالفة دستوريه أهدرت حقوق الممولين دافعي الضرائب .

مادة (64) :سيادة القانون أساس الحكم فى الدولة .

 

**  قرر النص الدستوري أن سيادة القانون فوق سيادة الدولة و الحكومة و العموم  و لا يوجد أحد فوق القانون

      كما حدد الدستور بذلك النص الركيزة الأساسية للحكم بالدولة و المنهج العملي للسلطة التنفيذية و هو الإلتزام

     بتطبيق صحيح القانون…. و من ثم فأن تعطيل تطبيق أحكام قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 بعدم

     أنشاء المجلس الأعلي الضريبي يثبت باليقين و الدليل القاطع مخالفة الدستور بعدم الإلتزام  و أحترام سيادة

     القانون. 

  

مادة (86) :يتولى مجلس الشعب سلطة التشريع ويقرر السياسة العامة للدولة والخط العامة للتنمية الأقتصادية 

            والإجتماعية والموازنة العامة للدولة كما يمارس الرقابة على أعمال السلطة التنفيذية وذلك كلة على

            الوجة المبين فى الدستور.

 

** أن مجلس الشعب هو السلطة الرقابية العليا علي أعمال السلطة التنفيذية طبقاً لأحكام الدستور .

… و بناء علي ذلك … فأن مجلس الشعب يتلقي كافة التقارير من الجهات الرقابية المختلفة عن نتائج  ممارسة

تنفيذ السلطة التنفيذية للسياسات العامة للدولة و خطط التنمية الأقتصادية و الإجتماعية و الموازنة العامة للدولة

المقررة من مجلس الشعب و مدي إلتزام السلطة التنفيذية بتطبيق القوانين و تحديد الأنحرافات و التجاوزات لمحاسبة المسئولين .

** إلا أن عدم أنشاء المجلس الأعلي الضريبي المعني بأصدار تقرير سنوي يقدم في الثلاثين من شهر سبتمبر من

     كل عام لرئيس مجلس الشعب لعرضة علي نواب الشعب متضمناً  ما كشفت عنه ممارسته لأختصاصاته من

     نقص في التشريعات الضريبية أو حالات إساءةأستعمال السلطة من أي جهة من جهات الإدارة الضريبة أو

     مجاوزة تلك الجهاتلأختصاصاتها حتي يتمكن مجلس الشعب من إتخاذ الإجراءات المناسبة .

     و جاء ذلك طبقاً لما ورد بالفقرة الأخيرة من المادة (141 ) من قانون الضريبة علي الدخل رقم 91 لسنة

     2005 السابق ذكرها.

… و بناء علي ما سبق… فأن عدم أنشاء المجلس الأعلي الضريبي حتي  تاريخية منذ صدور قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 و بداية العمل به أعتباراً من 10/06/2005 و ذلك حتي تاريخية لم يتم تقديم أي تقرير سنوي لمجلس الشعب عن الإداء الضريبي بالدولة أي أنه كان يجب أن يقدم لمجلس الشعب عدد خمسة تقارير سنوية صادرة من المجلس الأعلي الضريبي . و من ثم … تم حرمان مجلس الشعب من متابعة الإداء التنفيذي للسياسات الضريبية للدولة بالمخالفة للمادة 86 من الدستور .

مادة (119):أنشاء الضرائب العامة وتعديلها أو إلغائها لا يكون إلا بقانون ولا يعفى أحد من أدائها إلا فى

              الأحوال المبينة فى القانون. ولا يجوز تكليف أحد أداء غير ذلك من الضرائب أو الرسوم إلا فى

              حدود القانون .

 

** طبقاً للنص الدستور فقد إلزم الدستور السلطة التنفيذية عدم أنشاء أو تعديل أو إلغاء الضرائب أو الرسوم

     أو الإعفاء من أداء الضريبة إلا بقانون صادر من السلطة التشريعية. جاء بقانون الضريبة علي الدخل مايلي:-

(1) إلزم قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 السلطة التنفيذية المناط لها أعداد مشاريع قوانين الضرائب

      بكافة أنواعها عرضها علي المجلس الأعلي الضريبي قبل عرضها علي مجلس الشعب .

      و جاء ذلك وفقاً  لنص الفقرة ( رقم2 ) من المادة (140) من قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005

      علي النحو التالي :-

 

2- دراسة القوانين واللوائح المنظمة لشئون الضرائب على أختلاف أنواعها وأقتراح تعديلها وذلك بالتعاون

    مع الحكومة والجهات الإدارية المختصة. ويجب عرض مشروعات القوانين واللوائح التي تقترحها الحكومة

     بالنسبة للضرائب بمختلف أنواعها على المجلس لمراجعتها وأخذ رأيه فيها قبل عرضها على مجلس الشعب.

 

(2) قرر قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 حق قانوني للمجلس الأعلي الضريبي لم يقررة للسلطة

      التنفيذية أو للإدارات الضريبية و هو طبقاً لنص الفقرة (رقم1) من المادة141 من القانون ما يلي :-

((  1- دراسة وإقرار وثيقة حقوق دافعى الضرائب ومتابعة الإلتزام بها. ))

 

** طبقاً للواقع فأن أقرار وثيقة ( حقوق دافعي الضرائب ) لم تصدر حتي تاريخية و ذلك بسبب عدم أنشاء المجلس

     الأعلي الضريبي .

(3) قرر قانون الضريبة علي الدخل91 لسنة2005 العديد من الحقوق القانونية الأخري للمجلس الأعلي الضريبي

     و هي علي سبيل المثال كما يلي :-

أولاً : نص الفقرة رقم (3) من المادة 141 من قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة2005 ما يلي :-

3- دراسة التعليمات الصادرة من الجهات الإدارية المختصة بشئون الضرائب على أختلاف أنواعها والتدخل

     لدى جهات الأختصاص والسلطات المختصة لإلغاء التعليمات التي لا تتفق وأحكام القوانين واللوائح

     أو وثيقة حقوق دافعى الضرائب، وكذلك العمل على أن تكون هذه التعليمات غير متعارضة وتكفل ربط

     الضريبة وتحصيلها في يسر ودون عنت.

 

** و بالتطبيق العملي نجد أنه قد صدر العديد من القوانين الضريبية المختلفة و القرارات و التعليمات المتعلقة

     بتنفيذ قوانين الضرائب بمختلف أنواعها  دون عرضها علي المجلس الأعلي الضريبي بالمخالفة لقانون

     الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 .

ثانياًً : نص الفقرة رقم (5) من المادة 141 من قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة2005 ما يلي :-

5- مراجعة أدلة العمل الضريبية وإبداء الرأي فيها قبل إقرارها ونشرها وعلى الأخص :

    – أدلة عمل الإدارة الضريبية.                    – دليل القواعد الأساسية للفحص.

    – دليل إجــراءات الفحـص.                   – دليل الفحص بالعينـة.

 

** طبقاً للواقع الفعلي  و حتي تاريخية لم يصدر أو ينشر بالجريدة الرسمية  أو الوقائع المصرية أي أدلة للعمل

     الضريبي لتطبيق قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005 الذي بدأ العمل به منذ 10/06/2005

     طبقاً للنص السابق عرضه و التي  تمثل الأساس العملي لتطبيق قانون الضريبة علي الدخل 91 لسنة 2005.

 ….  ومما سبق عرضة يثبت بما لايدع مجال للشك مخالفة نص المادة 119 من الدستور .

 

 

 

ثانياً : مخالفة  مبادئ و قضاء المحكمة الدستورية العليا.

** قرر الدستور الدور الذي تقوم به المحكمة الدستورية العليا طبقاً للنص التالي :-

 

مادة(175): تتولى المحكمة الدستورية العليا دون غيرها الرقابة القضائية على دستورية القوانين واللوائح

                 وتتولى تفسير النصوص التشريعية وذلك كلة على الوجة المبين فى القانون ويعين القانون

                الأختصاصات الأخرى للمحكمة وينظم الأجراءات التي تتبع أمامها .

 

** صدر قانون المحكمة الدستورية العليا رقم 48 لسنة 79 المعدل بالقانون رقم 168 لسنة 98 و الذي جاء به

     تحديد لأختصاص و مهام المحكمة طبقا لنصوص المواد التالية :-  

مادة (25): تختص المحكمة الإدارية العليا دون غيرها بما يأتى :

              أولاً : الرقابة القضائية على دستورية القوانين واللوائح .

 

مادة (26):تتولى المحكمة الدستورية العليا تفسير نصوص القوانين الصادرة من السلطة التشريعية

 و القرارات بقوانين الصادرة من رئيس الجمهورية وفقاً لأحكام الدستور وذلك إذا أثارت

                  خلافاً فى التطبيق وكان لها من الأهمية ما يقتضى توحيد تفسيرها .

 

** و طبقاً للثابت فأن عدم تطبيق النصوص القانونية بقانون الضريبة علي الدخل رقم91 لسنة 2005  و الخاصة

     بأنشاء ( المجلس الأعلي الضريبي )  جاء مخالفاً للنصوص السابق عرضها  و لما قررتة مبادئ و قضاء

     المحكمة الدستورية العليا التي قررت ما يلي :- 

1- لا يحول إقرار السلطة التشريعية لقوانين الضرائب  دون أن تباشر المحكمة الدستورية العليا  رقابتها عليها

     فى شأن توافر الشروط الموضوعية لعناصر تلك الضرائب ؛ وذلك بالنظر إلى خطورة الأثار التى تحدثها ،

      وتمتد هذه الرقابة إلى الواقعة القانونية التى أنشأتها وقوامها تلك الصلة المنطقية بين شخص محدد يعتبر

      ملتزماً بها ، والمال المتخذ وعاءَ لها محملاً بعبئها ، وهذه الصلة وهى التى لا تنهض الضريبة بتخلفها ,

      تتحراها هذه المحكمة لضمان أن يظل إطارها مرتبطاً بما ينبغى أن يقيمها على حقائق العدل الإجتماعى

      و حماية حقوق الممولين محدداً مضمونها وغايتها على ضوء القيم التى أحتضنها الدستور.

2- الرقابة علي  إلتزام المشرع الضريبي بتحقيق التوازن المطلوب بين أمرين هما حق الدولة فى أستـئـداء

     الضريبة المستحقة قانوناً لما تمثله من أهمية بالغة نحو وفاء الدولة بإلتزاماتها العامة تجاه الأفراد ، وبين

     الضمانات الدستورية والقانونية المقررة فى مجال فرض الضرائب على أفراد المجتمع لا سيما من حيث

     حماية حقوق الممولين و تحديد وعاء الضريبة تحديداً حقيقياً كشرط لعدالتها .

3- ليس ثمة مصلحة مشروعة ترتجى من تنظيم تشريعي يتوخى مجرد تنمية مواردالدولة من خلال ضريبة

     مفتقرة إلى القوالب الشكلية و الأسس الموضوعية اللازمة لتحديد و عائها علي أسس و قواعد العدالة علي

     ما تقضي به المادة38 من الدستور ,ذلك أن جباية أموال الضرائب فى حد ذاتها لا تعتبر هدفاً يحميه الدستور.

 

4-الرقابة علي تأثير التشريعات الضريبية على الظواهر الأقتصادية من الأنكماش أو الأنتعاش ، وتأثيرها على

     فرص الأستثمار والأدخار والعمل وحدود الأنفاق العام ومدي توافر الحماية لحقوق الممولين.

5-إن المشرع الضريبي  هدف بالضريبة التي يفرضها ، أن يدبر من خلالها موارد مالية لأشخاص القانون العام

     يقتضيها لنفقاتها ،إلا أن تحديده لهذه الموارد لا يجوز أن يكون توجهاً نهماً مؤثراً في بنيان الضريبة وعدالتها،

    عاصفاً بحقوق الممولين التي تتصل بها بما ينال من أصلها،أو يفقدها مقوماتها، أو يفصل عنها بعض أجزائها ،

    أو يقيد من نطاق  حماية الحقوق الدستورية و القانونية  للممولين التي تتفرع عنها في غير ضرورة تقتضيها

    وظيفتها الإجتماعية.

      وهو ما يعنى أن أغراض الجباية وحدها لا تعتبر هدفاً يحدد للضريبة مسارها ، ولا يجوز أن تهيمن على

       تشكيل ملامحها ، فذلك مما لا يحميه الدستور ، وعلى الأخص كلما كان عبؤها فادحاً يحيل أمرها عسراً.

6- أن الضريبة التى يكون أداؤها واجباً وفقاً للقانون – وعلى ما تدل عليه المادتان 61،119 من الدستور – هى

     التى تتوافر لها قوالبها الشكلية والأسس الموضوعية ، وتكون العدالة الإجتماعية التى يقوم عليها النظام

     الضريبى ضابطاً لها فى الحدود المنصوص عليها فى المادة 38 من الدستور .

7- يجب أن يحدد المشرع الضريبي الشروط الموضوعية لأقتضاء الضريبة بكافة صورها و أنواعها نائياً عن

    التمييز بينها دون مسوغ, فذلك وحدة ضمان خضوعها لشرط الحماية القانونية المتكافئة التي كفلها الدستور

     للمواطنين جميعاً , فلا تحكمها إلا مقاييس موحدة لا تتفرق بها ضوابطها.

8- السلطة التشريعية التي تنظم أوضاع الضريبة بقانون يصدر عنها -على ما تقضى به المادة119من الدستور-

     يكون متضمناً تحديد وعائها وأسس تقديره وبيان مبلغها،والملتزمين أصلاً بأدائها،والمسئولين عن توريدها ،

     وقواعد ربطها وتحصيلها وتوريدها وضوابط تقادمها ، وغير ذلك مما يتصل ببنيانها .

9- أن الضريبة فريضة مالية تقتضيها الدولة جبراً و بصفة نهائية من المكلفين بها,و هي بكل صورها تمثل عبئاً

     مالياً عليهم, ويتعين النظر إلي وطأتها و خطورة تكلفتها و أن يكون العدل من منظور إجتماعي مهيمناً عليها.

10- قيام النظام الضريبي وفقاً للدستور على أساس من العدل محدداً منمنظور أجتماعي – عدم أقتصار ذلك على

       شكل دون آخر من الأعباء المالية التي تفرضهاالدولة على مواطنيها وفقاً للمادة 119 من الدستور.

11- إن قضاء المحكمة الدستورية العليا قد جرى على أن تحديد دين الضريبة يفترض فيه التوصل إلى تقدير

       حقيقى لقيمة المال الخاضع لها ، بأعتبار أن ذلك يعد شرطاً لازماً لعدالة الضريبة ، لحماية مصلحة كل من

      الممول و الخزانة العامة.                                                                                                  

12- حق الخزانة العامة في جباية الضريبة ، يقابله حق الممول في فرضهاوتحصيلها على أسس عادلة.

** و مما سبق عرضة يثبت مخالفة مبادئ و قضاء المحكمة الدستورية العليا التي تهدف إلي تحقيق التوازن

     بين مصلحة الدولة و حماية الحقوق الدستورية للممولين دافعي الضرائب في أطار تكافؤ الفرص و العدالة

     الإجتماعية و أحترام سيادة القانون التي كفلها الدستور للكافة  بعدم أنشاء المجلس الأعلي الضريبي .

 

 ثالثاً : مخالفة مبادئ و قضاء محكمة النقض المصرية.

 

1- لا ضريبة بغير قانون.م119من الدستور

[طعن رقم 0761 ، للسنة القضائية 68 ق ، بجلسة 18/06/1999]

2- إلتزام مصلحة الضرائب في سبيل ربط الضريبة بمشروعية الدليل . قوانين الضرائب لا تعفيها من هذا الإلتزام .

    القول بغير ذلك مخالف للدستور .  

[ طعن رقم 1598 ، للسنة القضائية 48 ق ، بجلسة 15/11/1982]

 

ــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

المبحث الثاني

مخالفة النظام العام القانوني للدولة

و

مبادئ و قضاء محكمة النقض.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

أولاً : مخالفة النظام العام القانوني للدولة.

 

** أن قوانين الضرائب علي أختلاف أنواعها مباشرة أو غير مباشرة تعتبر من النظام العام القانوني للدولة الذي

        يعمل علي  حماية المصالح السياسية والأقتصادية والأجتماعية العليا السائدة في المجتمع ، … مؤدي ذلك:-

        النظام العام القانوني للدولة هو فكرة سيادية في الأصل لأنه معني بتحقيق الهدف الذي يبتغيه كل نظام قانوني ،

        و يقوم بتنفيذ الوسائل الإجرائية المقررة بالقانون للوصول الى ذلك الهدف .

…. أن التشريعات الضريبية التي تصدر عن السلطة التشريعية بما تقررة من القواعد القانونية و الإجرائية تعتبر

     من القواعد القانونية الآمرة المرتبطة بالنظام العام القانوني للدولة و التي لا يجوز تعطيلها أو الأمتناع عنها

     أو مخالفتها أو التنازل عنها .

…. تتميز القواعد القانونية الآمرة بالتشريعات الضريبية بالقوة الإلزامية التنفيذية لكلاً من السلطة التنفيذية

     و الممولين الخاضعين لها.

…. أن القواعد القانونية و الإجرائية بالتشريعات الضريبية تقوم علي تنظيم المجتمع الضريبي بكافة عناصرة بالدولة وتحدد القواعد و الإجراءات التي يجب أن تلتزم بتفيذها السلطة التنفيذية و كذلك الممولين المخاطبين بها .

** ومما سبق عرضة يتضح أن القواعد القانونية و الإجرائية الصادرة بقانون الضريبة علي الدخل91لسنة2005

من القواعد القانونية الآمرة المرتبطة بالنظام العام الملزمة بالتنفيذ لكافة جهات الدولة ( السلطة التنفيذية )

و الممولين الخاضعين للقانون والتي لا يجوز لأي منهما تعطيل أوالأمتناع عن تنفيذها أو مخالفتها أوالتنازل عنها.

… و بناء علي ذلك… أصبحت القواعد القانونية الخاصة بأنشاء ( المجلس الأعلي الضريبي ) الصادرة بقانون الضريبة علي الدخل 91لسنة2005 من القواعد القانونية الآمرة المرتبطة بالنظام العام للدولة و الملزمة للسلطة التنفيذية بتنفيذها و لا يجوز لها الأمتناع أو تعطيل تنفيذها .

** إلا أن واقع الأمر يثبت باليقين القاطع مخالفة النظام العام بالأمتناع و تعطيل تنفيذ القواعد القانونية و الإجرائية

     الآمرة المتعلقة بالنظام العام بالدولة و الخاصة بأنشاء المجلس الأعلي الضريبي  طبقاً لأحكام قانون الضريبة

     علي الدخل 91 لسنة 2005 الصادر من السلطة التشريعية .

 

** فيما يلي نعرض علي سبيل المثال و ليس الحصر بعض تلك المخالفات و الخاصة بالمجلس الأعلي الضريبي :-

(1) مخالفة تطبيق نص الفقرات ( 2-3) من المادة 141 من القانون 91 لسنة 2005 .

2- دراسة القوانين واللوائح المنظمة لشئون الضرائب على أختلاف أنواعها وأقتراح تعديلها وذلك بالتعاون مع

    الحكومة والجهات الإدارية المختصة. ويجب عرض مشروعات القوانين واللوائح التي تقترحها الحكومة

   بالنسبة للضرائب بمختلف أنواعها على المجلس لمراجعتها وأخذ رأيه فيها قبل عرضها على مجلس الشعب.

 

 

3- دراسة التعليمات الصادرة من الجهات الإدارية المختصة بشئون الضرائب على أختلاف أنواعها والتدخل

     لدى جهات الأختصاص والسلطات المختصة لإلغاء التعليمات التي لا تتفق وأحكام القوانين واللوائح

     أو وثيقة حقوق دافعى الضرائب، وكذلك العمل على أن تكون هذه التعليمات غير متعارضة وتكفل ربط

     الضريبة وتحصيلها في يسر ودون عنت.

 

** يتضح من واقع صراحة النص السابق أن السلطة التنفيذية  ملتزمة بعرض كافة  مشروعات إصدار و تعديلات

     قوانين و لوائح التشريعات الضريبية  بأختلاف أنواعها و أغراضها علي المجلس الأعلي الضريبي لدراستها

     و مراجعهتا و أبدء الري فيها قبل عرضها علي مجلس الشعب ( السلطة التشريعية ) .

…. و طبقاً للثابت من واقع الأمر أنه لم يتم إلألتزم بتنفيذ صحيح القانون بالمخالفة لنص المادة 64 من الدستور

     المادة (64) : سيادة القانون أساس الحكم فى الدولة .  و مخالفة القواعد القانونية التالية:-

(1) بطلان كل ما يخالف النظام العام.                       (2)  كل مابني علي باطل فهو باطل.

و بناء علي ماسبق …..فأن كافة الإجراءات التي تم أتخذتها دون تنفيذ القواعد القانونية و الإجرائية الآمرة

و الخاصة بأنشاء المجلس الأعلي الضريبي و التي أقرها قانون الضريبة علي الدخل رقم 91 لسنة 2005  منذ تاريخ بداية العمل بالقانون أعتباراً من 10/06/2005 تعد باطلة و من هذة الإجراءات الباطلة ما يلي :-

1-    بطلان كافة التعديلات القانونية التي صدرت لقانون الضريبة علي الدخل رقم 91 لسنة 2005 و القرارات

     الوزارية و التعليمات التي صدرت بخصوص تطبيق ذات القانون .

2-    بطلان قانون ضريبة الدمغة الصادر بالقانون رقم 143 لسنة 2006 و اللائحة التنفيذية له  و القرارات

     الوزارية و التعليمات التي صدرت بخصوص تطبيق ذات القانون .                                                   

3-    بطلان قانون الضريبة علي العقارات المبنية الصادر بالقانون 196 لسنة 2008 و اللائحة التنفيذية له

     و القرارات الوزارية و التعليمات التي صدرت بخصوص تطبيق ذات القانون .

ثانياً : مخالفة مبادئ و قضاء محكمة النقض المصرية .

** و أكد بطلان كافة هذة الإجراءات القانونية  لمخالفة النظام العام للدولة ما قررته مبادئ و قضاء محكمة

    النقض التي قررت ما يلي  :-

1-[ طعن رقم 2401 , للسنة القضائية 55 ق , بجلسة 01/02/1993 ]

    [ طعن رقم 0214 , للسنة القضائية 44 ق , بجلسة 23/03/1978 ]

التشريعات المتعلقة بتنظيم ربط إجراءات معينة بربط الضريبة – تعد من القواعد القانونية الآمرة المتعلقة بالنظام العام – مخالفتها – أثرة – بطلان الإجراءات- و تقضي به المحكمة من تلقاء نفسها .

2-[ طعن رقم 3307 ، للسنة القضائية 65 ق ، بجلسة 12/12/1996]

    [ طعن رقم 1443 ، للسنة القضائية 59 ق ، بجلسة 01/11/1996]

    [ طعن رقم 6618 ، للسنة القضائية 63 ق ، بجلسة 04/07/1996]

أن التشريعات الخاصة بتنظيم إجراءات ربط الضريبة. تعلقها بالنظام العام – مخالفتهاأثره بطلان الإجراءات.

3-[ طعن رقم 2641 ,للسنة القضائية 63 ق , بجلسة 16/11/2000 ]

    [ طعن رقم 3369 ,للسنة القضائية 58 ق , بجلسة 01/01/1996 ] 

    [ طعن رقم 0214 ,للسنة القضائية 44 ق , بجلسة 23/03/1978 ] س29- ص 847

التشريعات الخاصة بتنظيم إجراءات معينة لربط الضريبة هي- و علي ما جري به قضاء هذه المحكمة – من القواعد القانونية الآمرة المتعلقة بالنظام العام فلا يجوز مخالفتها أو التنازل عنها و علي المحكمة أن تقضي بها من تلقاء نفسها , وهي إجراءات و مواعيد حتمية أوجب المشرع علي مصلحة الضرائب إلتزامها و قرر وجهاً من المصلحة العامة في أتباعها  و رتب البطلان علي مخالفتها .

4-[ طعن رقم 1578 ,للسنة القضائية 58 ق , بجلسة 13/03/1995 ]

    [ طعن رقم 2916 ,للسنة القضائية 57 ق , بجلسة 04/07/1994 ]

    [ طعن رقم 3260 ,للسنة القضائية 63 ق , بجلسة 07/02/1994 ]

    [ طعن رقم 3476 ,للسنة القضائية 62 ق , بجلسة 10/01/1994 ]

    [ طعن رقم 4157 ,للسنة القضائية 62 ق , بجلسة 06/12/1993 ]

    [ طعن رقم 1071 ,للسنة القضائية 60 ق , بجلسة 28/10/1991 ] 

    [ طعن رقم 0313 ,للسنة القضائية 55 ق , بجلسة 25/03/1991 ]

من المقرر أن الإجراءات المنظمة لربط الضريبة من القواعد الآمرة المتعلقة بالنظام العام و رتب المشرع علي مخالفتها البطلان وتقضي به المحكمة من تلقاء نفسها ويجوز التمسك بذلك البطلان في أية حالة تكون عليها الدعوي .

5-[ طعن رقم 2314 , للسنة القضائية 62 ق , بجلسة 12/04/1993 ]

   [ طعن رقم 0318 , للسنة القضائية 62 ق , بجلسة 05/04/1993 ]

الإجراءات المنظمة لربط الضريبة – تعلقها بالنظام العام – مخالفتها – أثره- البطلان

** و من كافة ما سبق عرضة و طبقاً للثابت من واقع تعطيل أنشاء المجلس الأعلي الضريبي  و عدم تنفيذ أحكام

     قانون الضريبة علي الدخل الجديد في ظل سيادة القانون يثبت بالدليل القاطع مخالفة النظام العام بمخالفة تطبيق

     القواعد القانونية و الإجرائية لقانون الضرائب مما يترتب علية بطلان كافة الإجراءات المخالفة لتنفيذ القانون.

ـــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــــ